Задание 1

Учет операций с ценными бумагами в коммерческих банках

План контрольной работы

Введение

Заключение

Практические задания

Введение

Учет операций с ценными бумагами является наиболее трудоемким, что объясняется многообразием операций на фондовом рынке (первичное размещение ценных бумаг, купля-продажа ценных бумаг на вторичном рынке) с бумагами разных видов: долевыми (акции) и долговыми (облигации, сертификаты, векселя). Методика учета ценных бумаг зависит от статуса их эмитента – государственные, негосударственные (корпоративные) ценные бумаги, от квалификации обращения самих бумаг (обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), от цели их приобретения (краткосрочные вложения, долгосрочные вложения).

Сегодня банки направляют значительную часть своего портфеля активов во вложения в ценные бумаги с целью участия в управлении и получения дивидендов, процентных доходов или с целью извлечения дохода.

Ценные бумаги банков включают в себя государственные ценные бумаги и регламентированные законом категории акций. Эти составляющие банковских портфелей активов выполняют ряд важнейших функций, обеспечивая банкам доходность, ликвидность и диверсификацию с целью снижения риска, а также выводя часть доходов банка из-под налогообложения. Такие вложения стабилизируют доходы банка, обеспечивая дополнительные поступления в то время, когда остальные их источники почти истощены.

Значимость банков на рынке ценных бумаг достаточно велика. В большинстве стран банки играют на рынке ценных бумаг важнейшую ключевую роль. Банки, являясь кредитными организациями, осуществляющие привлечение и размещение средств, могут являться участниками рынка ценных бумаг. Они выступают в роли эмитентов, инвесторов, посредников. Дилеры заключают сделки от своего имени и за свой счет. Банк-инвестор, не являющийся дилером, может приобретать ценные бумаги путем заключения с дилером договора комиссии или поручения. Для осуществления инвестиционной и посреднической деятельности на рынке ценных бумаг, банкам необходима кроме основной лицензии, лицензия профессионального участника рынка ценных бумаг, которую выдает Центральный Банк России. Рынок ценных бумаг является наиболее конкурентной альтернативой кредитному рынку для размещения средств. Поэтому вопрос о порядке отражения активных операций с ценными бумагами в бухгалтерском учете коммерческих банков является актуальным на сегодняшний день. Коммерческие банки проводят разнообразные операции с ценными бумагами, выпущенными как другими эмитентами, так и самими банками. Эти операции разделяются на активные и пассивные.

Увеличение ресурсной базы является одной из целей банковской экономической политики, при этом используются не только традиционные вкладные операции, но и такой инструмент как выпуск ценных бумаг банков (векселей, облигаций, депозитных и сберегательных сертификатов). Данные официальной статистики свидетельствуют, что объем выпущенных коммерческими банками ценных бумаг на протяжении последних пяти лет имеет устойчивую тенденцию к росту, которая сохраняется в настоящее время. Операции, связанные с привлечением денежных средств (пассивные операции) посредством размещения ценных бумаг, стали занимать значительное место среди проводимых коммерческими банками операций.

1. Порядок бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги

Ценные бумаги отражаются на соответствующих балансовых счетах по учету вложений в ценные бумаги в зависимости от целей приобретения.

Ценные бумаги, текущая (справедливая) стоимость которых может быть надежно определена, классифицированные при первоначальном признании как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, в том числе приобретенные с целью продажи в краткосрочной перспективе (предназначенные для торговли), учитываются на балансовых счетах № 501 «Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и № 506 «Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток».

Если кредитная организация осуществляет контроль над управлением акционерным обществом или оказывает существенное влияние на деятельность акционерного общества, то акции таких акционерных обществ учитываются на балансовом счете № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах».

Долговые обязательства, которые кредитная организация намерена удерживать до погашения (вне зависимости от срока между датой приобретения и датой погашения), учитываются на балансовом счете № 503 «Долговые обязательства, удерживаемые до погашения».

Ценные бумаги, которые при приобретении не определены в вышеуказанные категории, принимаются к учету как «имеющиеся в наличии для продажи» с зачислением на балансовые счета № 502 «Долговые обязательства, имеющиеся в наличии для продажи» и № 507 «Долевые ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи».

На указанный счет долговые обязательства зачисляются в момент приобретения. Не погашенные в установленный срок долговые обязательства переносятся на счет по учету долговых обязательств, не погашенных в срок.

По дебету активных счетов проводятся суммы приобретенных банками акций и долговых обязательств.

По кредиту счетов отражаются суммы проданных акций и долговых обязательств, а также погашенных по тиражам или по истечении срока долговых обязательств.

Порядок ведения аналитического учета на счетах по учету вложений в ценные бумаги определяется кредитной организацией. При этом по эмиссионным ценным бумагам и ценным бумагам, имеющим международный идентификационный код ценной бумаги (ISIN), аналитический учет должен обеспечивать получение информации в соответствии с выбранным методом оценки стоимости выбывающих (реализованных) ценных бумаг в разрезе выпусков. По ценным бумагам, не относящимся к эмиссионным, либо ценным бумагам, не имеющим международного идентификационного кода ценной бумаги (ISIN), аналитический учет должен обеспечивать получение информации по каждой ценной бумаге или партии ценных бумаг.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются в день получения первичных документов, подтверждающих переход прав на ценную бумагу, либо в день выполнения условий договора (сделки), определяющих переход прав.

При несовпадении оговоренных договором даты перехода прав и даты расчетов с датой заключения сделки требования и обязательства отражаются на счетах по учету наличных и срочных сделок раздела Г. «Срочные операции» Плана счетов бухгалтерского учета.

Ценные бумаги принимаются к учету по фактическим затратам на их приобретение.

В фактические затраты на приобретение, кроме стоимости ценной бумаги по цене приобретения, определенной условиями договора (сделки), входят затраты по оплате услуг, связанных с приобретением ценной бумаги, а по процентным (купонным) ценным бумагам - также процентный (купонный) доход, уплаченный при их приобретении.

Датой совершения операций по приобретению и выбытию ценных бумаг является дата перехода прав на ценную бумагу, определяемая в соответствии со статьей 29 Федерального закона "О рынке ценных бумаг". Право на предъявительскую документарную ценную бумагу переходит к приобретателю:

1) в случае нахождения ее сертификата у владельца - в момент передачи этого сертификата приобретателю;

2) в случае хранения сертификатов предъявительских документарных ценных бумаг и/или учета прав на такие ценные бумаги в депозитарии - в момент осуществления приходной записи по счету депо приобретателя.

Право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю:

1) в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, - с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя;

2) в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - с момента внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя.

Права, закрепленные эмиссионной ценной бумагой, переходят к их приобретателю с момента перехода прав на эту ценную бумагу. Переход прав, закрепленных именной эмиссионной ценной бумагой, должен сопровождаться уведомлением держателя реестра, или депозитария, или номинального держателя ценных бумаг.

Осуществление прав по предъявительским эмиссионным ценным бумагам производится по предъявлении их владельцем либо его доверенным лицом.

Операции по договорам (сделкам), по которым переход прав или расчеты осуществляются на дату заключения договора (сделки), подлежат отражению на балансовых счетах № 47407, 47408 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам» (внебалансовый учет при этом не ведется).

Операции по договорам (сделкам) с ценными бумагами, совершенные на организованных рынках, профессиональным участником которых является данная кредитная организация, отражаются на балансовых счетах № 47403, 47404 «Расчеты с валютными и фондовыми биржами».

Операции по приобретению и выбытию ценных бумаг, совершаемые через посредников, при получении первичных документов, подтверждающих переход прав на ценные бумаги, отражаются в корреспонденции с балансовым счетом № 30602 «Расчеты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами».

Бухгалтерский учет начисленного процентного (купонного) дохода ведется на отдельном лицевом счете «ПКД начисленный», открываемых на соответствующих балансовых счетах второго порядка с кодом валюты, в которой выплачиваются проценты.

В последний рабочий день месяца отражению в бухгалтерском учете подлежит весь ПКД, начисленный за истекший месяц либо за период с даты приобретения или с даты начала очередного процентного (купонного) периода. При выбытии (реализации) долговых обязательств в бухгалтерском учете подлежит отражению ПКД, начисленный за период с указанных выше дат по дату выбытия (реализации) включительно.

Если долговые обязательства приобретаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения (сумма дисконта) начисляется в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.

Операции, связанные с выбытием (реализацией) и погашением ценных бумаг и определением финансового результата, отражаются на балансовом счете № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг».

Финансовый результат при выбытии ценной бумаги определяется как разница между стоимостью ценной бумаги (по ценным бумагам «имеющимся в наличии для продажи» с учетом переоценки) и ценой погашения либо ценой выбытия (реализации), определенной договором.

В учетной политике должен быть определен один из следующих методов оценки себестоимости реализованных и выбывающих ценных бумаг:

По средней себестоимости;

По себестоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

Под способом оценки по средней стоимости понимается осуществление списания ценных бумаг одного выпуска вне зависимости от очередности их зачисления на соответствующий балансовый счет второго порядка. При применении данного способа вложения в ценные бумаги одного выпуска относятся на все ценные бумаги данного выпуска, числящиеся на соответствующем балансовом счете второго порядка, и при их выбытии (реализации) стоимость списывается пропорционально количеству выбывающих (реализованных) ценных бумаг.

Под способом ФИФО понимается отражение выбытия (реализации) ценных бумаг в последовательности зачисления на балансовый счет второго порядка ценных бумаг этого выпуска. В стоимости выбывших (реализованных) ценных бумаг учитывается стоимость ценных бумаг, первых по времени зачисления. Стоимость ценных бумаг, числящихся в остатке, складывается из стоимости ценных бумаг, последних по времени зачисления.

Счета № 501 “Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток”

№ 502 “Долговые обязательства, имеющиеся в наличии для продажи”

№ 503 “Долговые обязательства, удерживаемые до погашения”

№ 505 “Долговые обязательства, не погашенные в срок”

Счета № 506 “Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток”

№ 507 “Долевые ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи”

№ 509 “Прочие счета по операциям с приобретенными ценными бумагами”

Назначение счетов (кроме счетов по учету резервов и переоценки): учет вложений в ценные бумаги (кроме чеков, складских свидетельств и сберкнижек на предъявителя) и долговые обязательства (кроме векселей). Счета активные.

На отдельных счетах второго порядка (контрсчетах) учитываются создаваемые резервы на возможные потери и переоценка ценных бумаг. Счета по учету положительной переоценки - активные. Счета по учету отрицательной переоценки и резервов - пассивные.

Вложения в долговые обязательства учитываются на счетах №№ 501-503, 505.

Вложения в долговые обязательства, которые гражданским и бюджетным законодательством Российской Федерации, законодательством Российской Федерации о государственных и муниципальных ценных бумагах и законодательством Российской Федерации о рынке ценных бумаг в установленном ими порядке отнесены к ценным бумагам:

Государственные ценные бумаги Российской Федерации учитываются на счетах №№ 50104, 50205, 50305 “Долговые обязательства Российской Федерации”;

Ценные бумаги субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления учитываются на счетах №№ 50105, 50206, 50306 “Долговые обязательства субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления”;

Ценные бумаги кредитных организаций-резидентов Российской Федерации учитываются на счетах №№ 50106, 50207, 50307 “Долговые обязательства кредитных организаций”;

Ценные бумаги резидентов Российской Федерации, не являющихся кредитными организациями, учитываются на счетах №№ 50107, 50208, 50308 Прочие долговые обязательства;

Ценные бумаги Банка России учитываются на счетах №№ 50116, 50214, 50313 “Долговые обязательства Банка России”;

Ценные бумаги, переданные контрагентам по операциям, совершаемым на возвратной основе, признание которых не было прекращено, учитываются на счетах №№ 50118, 50218, 50318, 50618, 50718 Долговые обязательства, переданные без прекращения признания.

Вложения в долговые обязательства нерезидентов (кроме векселей), которые в соответствии с законодательством (правом) страны их выпуска признаются ценными бумагам, учитываются на счетах №№ 50108 - 50110, №№ 50209 - 50211, №№ 50309 - 50311.

Вложения в долевые ценные бумаги учитываются на счетах №№ 506 и 507. В целях настоящих Правил под долевыми ценными бумагами понимаются акции, паи, а также любые ценные бумаги, которые в соответствии с законодательством (правом) страны их выпуска закрепляют права собственности на долю в имуществе и/или в чистых активах организации (остаточная доля в активах, оставшихся после вычета всех ее обязательств).

Порядок аналитического учета определяется кредитной организацией. При этом аналитический учет должен обеспечить получение информации в соответствии с выбранным методом оценки стоимости выбывающих (реализованных) ценных бумаг по выпускам ценных бумаг, отдельным ценным бумагам или их партиям.

Учет долговых обязательств, непогашенных в установленный срок ведется на счете № 50505 “Долговые обязательства, не погашенные в срок”. Счет активный. По дебету счета зачисляются: сумма затрат на приобретение долгового обязательства и сумма процентного (купонного) дохода, отнесенного ранее на доходы, в корреспонденции со счетами по учету вложений в долговые обязательства.

По кредиту счета суммы затрат списываются:

при погашении или реализации в корреспонденции со счетом по учету реализации (выбытия) ценных бумаг;

при списании как безнадежных к взысканию, в корреспонденции со счетом по учету расходов по списанным вложениям в ценные бумаги.

Аналитический учет ведется в разрезе выпусков долговых обязательств, партий или отдельных долговых обязательств.

Учет средств резервов, создаваемых в установленном нормативными актами Банка России порядке на возможные потери от вложений в ценные бумаги производится по счетам Счета №№ 50219, 50319, 50507, 50719, 50908 Резервы на возможные потери. По кредиту счетов зачисляются суммы создаваемых резервов, а также суммы доначисленных резервов, в корреспонденции со счетом по учету расходов.

По дебету счетов списываются суммы резервов:

при выбытии ценных бумаг, для которых они ранее были созданы, при корректировке резервов в сторону уменьшения в корреспонденции со счетом по учету доходов;

при невозможности реализации прав, закрепленных ценной бумагой, в корреспонденции с соответствующими счетами по учету вложений в ценные бумаги.

Счет № 504 “Процентные доходы по долговым обязательствам, начисленные до реализации или погашения”

Назначение счетов: учет процентных доходов и дисконта по долговым обязательствам (счет № 50407) и учтенным векселям (счет № 50408), по которым получение дохода признается неопределенным. Счета пассивные.

По кредиту счетов №№ 50407, 50408 зачисляются начисленные суммы процентных доходов и дисконта в корреспонденции со счетами по учету вложений в долговые обязательства и учтенных векселей, соответственно.

По дебету счетов №№ 50407, 50408 начисленные суммы списываются:

при реализации и погашении долговых обязательств и векселей в корреспонденции со счетом по учету доходов;

при выплате процентов (погашении) купона либо частичном погашении номинала по обращающимся долговым обязательствам в корреспонденции со счетом по учету доходов;

в случае непогашения долгового обязательства в установленный срок в корреспонденции со счетами по учету вложений в долговые обязательства;

при признании векселя безнадежным к взысканию в корреспонденции со счетами по учету учтенных векселей, неоплаченных в срок.

Порядок ведения аналитического учета определяется кредитной организацией.

Также имеется следующий раздел счет № 509 “Прочие счета по операциям с приобретенными ценными бумагами”

Назначение счетов: учет предварительных затрат до приобретения ценных бумаг (счет № 50905) и резервов на возможные потери (счет № 50908). Счет № 50905- активный, счет № 50908 - пассивный.

По дебету счета № 50905 зачисляются суммы затрат на информационные, консультационные и другие услуги, связанные с принятием решения о приобретении ценных бумаг, оплаченные или принятые кредитной организацией к оплате до приобретения ценных бумаг.

По кредиту счета № 50905 суммы предварительных затрат списываются:

при приобретении ценных бумаг в корреспонденции со счетами по учету вложений в ценные бумаги;

в случае отказа от приобретения в корреспонденции со счетом по учету расходов.

Принципы учета вложений в ценные бумаги изложены в приложении 11 “Порядок бухгалтерского учета вложений (инвестиций) в ценные бумаги и операций с ценными бумагами”к настоящим Правилам №302-п.

Детализация аналитического учета на балансовых счетах по учету вложений в ценные бумаги и прочих счетах по операциям с ценными бумагами определяется в учетной политике кредитной организации. При реализации (выбытии) ценных бумаг аналитический учет должен обеспечивать списание с указанных счетов сумм, подлежащих отнесению на себестоимость только выбывающих ценных бумаг.

2. Организация и учет операций коммерческих банков с векселями

Учет операций коммерческих банков с векселями ведется в соответствии с Положением О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ № 302-п от 26.03.2007 на активных счетах 512-519, в зависимости от срока обращения открывается балансоый счет второго порядка. Учет производится по цене приобретения.

Счета № 512 “Векселя федеральных органов исполнительной власти и авалированные ими”

№ 513 “Векселя органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, местного самоуправления и авалированные ими”

№ 514 “Векселя кредитных организаций и авалированные ими”

№ 515 “Прочие векселя”

№ 516 “Векселя органов государственной власти иностранных государств и авалированные ими”

№ 517 “Векселя органов местной власти иностранных государств и авалированные ими”

№ 518 “Векселя банков-нерезидентов и авалированные ими”

№ 519 “Прочие векселя нерезидентов”

При покупке векселей коммерческий банк получает доходы, которые образуются в виде разницы между ценой покупки и ценой перепродажи; в виде ценой покупки и номинальной стоимостью при погашении дисконтного векселя; процентный доход при погашении процентного векселя, который приобретен по номинальной стоимости, а доход получен в виде процентов при гашении.

Так как обычно векселя приобретаются на основе заключенного договора, то сумма договора оформляется как конверсионная сделка и учитывается на конверсионных счетах 47407(А), 47408 (П).

Если банк перепродает векселя, либо предъявляет к погашению в установленный срок, то реализация векселей производится через балансовый счет 61210 (без признака счета), поэтому на конец операционного дня остатка по данному счету не должно быть и если он образуется, то происходит закрытие этого счета либо на доходы банка, либо на расходы банка.

Назначение счетов (кроме №№ 51208, 51209, 51308, 51309, 51408, 51409, 51508, 51509, 51608, 51609, 51808, 51809, 51908, 51909): учет покупной стоимости приобретенных (учтенных) кредитной организацией векселей и начисленных по ним процентных доходов по срокам их погашения. Счета активные.

На отдельных счетах второго порядка учитываются создаваемые резервы на возможные потери. Счета пассивные.

Операции купли-продажи векселей (в том числе срочные) и их погашение отражаются в соответствии с общими принципами, изложенными в приложении 11 к настоящим Правилам №302-п, а также с учетом требований приложения.

Векселя сроком “на определенный день” и “во столько-то времени от составления” (срочные векселя) учитываются на счетах по срокам, фактически оставшимся до погашения векселей на момент их приобретения.

Векселя “по предъявлении” учитываются на счетах до востребования, векселя “во столько-то времени от предъявления” учитываются на счетах до востребования, а после предъявления - в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей. Векселя “по предъявлении, но не ранее определенного срока” учитываются до наступления указанного в векселе срока в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей, а после наступления указанного срока переносятся на счета до востребования в конце рабочего дня, предшествующего дате, определенной векселедателем, как срок, ранее которого вексель не может быть предъявлен к платежу.

При определении сроков в расчет принимается точное количество календарных дней.

По дебету счетов зачисляется:

покупная стоимость приобретенного векселя в корреспонденции с корреспондентским счетом, счетом кассы или банковским счетом клиента, счетами по учету расчетов по конверсионным и срочным операциям, расчетов кредитных организаций-доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами;

начисленный процентный доход и дисконт в корреспонденции со счетом по учету процентных доходов по учтенным векселям (при наличии неопределенности признания дохода) либо со счетом по учету доходов (при отсутствии неопределенности признания дохода).

По кредиту счетов покупная стоимость и начисленные процентные доходы списываются:

при погашении и реализации векселя в корреспонденции со счетом по учету выбытия (реализации) ценных бумаг;

при непогашении векселя в установленный срок в корреспонденции со счетами по учету учтенных векселей, неоплаченных в срок.

В аналитическом учете ведутся отдельные лицевые счета:

Учтенные векселя, отосланные на инкассо”- учитываются простые и переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, которые отосланы ею на инкассо в другие кредитные организации для предъявления к платежу;

Учтенные векселя, не акцептованные плательщиком”- учитываются переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, не акцептованные плательщиком;

Учтенные векселя, отосланные для получения акцепта”- учитываются переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, не акцептованные плательщиком, которые отосланы кредитной организацией для получения акцепта в другие кредитные организации;

Учтенные векселя- учитываются простые и акцептованные переводные векселя, находящиеся в портфеле кредитной организации, не отосланные на инкассо.

Начисленный процентный доход- учитывается процентный доход, начисленный по учтенным векселям.

Начисленный дисконт- учитывается дисконт, начисленный по учтенным векселям.

Счета №№ 51208, 51308, 51408, 51508, 51608, 51708, 51808, 51908 Учтенные векселя, не оплаченные в срок и опротестованные

Счета №№ 51209, 51309, 51409, 51509, 51609, 51709, 51809, 51909 Учтенные векселя, не оплаченные в срок и неопротестованные

Назначение счетов: учет сумм, подлежащих оплате по учтенным кредитной организацией векселям, не погашенным в срок основным должником, по которым совершен протест векселя, то есть нотариально удостоверено требование платежа и его неполучение (счета №№ 51208, 51308, 51408, 51508, 51608, 51708, 51808, 51908), и по которым протест векселя не совершен (счета №№ 51209, 51309, 51409, 51509, 51609, 51709, 51809, 51909). Счета активные.

По дебету счетов зачисляются суммы, подлежащие оплате по не оплаченным в срок векселям (включая начисленный процентный доход), в корреспонденции со счетами учтенных векселей по срокам погашения.

По кредиту счетов списываются суммы по неоплаченным в срок векселям:

при погашении и реализации в корреспонденции со счетом по учету выбытия (реализации) ценных бумаг;

при признании векселя безнадежным к взысканию в корреспонденции со счетом по учету процентного дохода по учтенным векселям (на сумму не отнесенную ранее на доходы); со счетом по учету резервов на возможные потери; со счетом по учету расходов (при недостаточности резерва).

Аналитический учет ведется по векселедателям простых векселей и акцептантам переводных векселей.

3. Учет и оформление собственных ценных бумаг, выпускаемых коммерческими банками

Согласно Положению о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ № 302-п от 26.03.2007

Счета настоящего подраздела предназначены для учета: операций, связанных с выпуском кредитной организацией долговых ценных бумаг; обязательств, закрепленных выпущенными кредитной организацией ценными бумагами; операций, связанных с погашением ценных бумаг и закрепленных ими обязательств. Начисленные в период обращения процентных (купонных) долговых ценных бумаг обязательства в бухгалтерском учете отражаются не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца. При начислении обязательств по процентам (купонам) в расчет принимается величина процентной ставки (в процентах годовых) и фактическое число календарных дней в году (365 или 366 дней соответственно). Если период обращения ценной бумаги либо процентный (купонный) период приходятся на календарные годы с различным количеством дней (365 или 366 дней соответственно), то начисление процентов за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 365, производится из расчета 365 календарных дней в году, а за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 366, производится из расчета 366 календарных дней в году. Проценты начисляются за фактическое количество календарных дней в периоде обращения ценной бумаги либо в процентном (купонном) периоде. В балансе за последний рабочий день отчетного месяца подлежат отражению все обязательства, начисленные за отчетный месяц, в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием. При предъявлении территориальным учреждением Банка России требований о предоставлении в оперативном порядке бухгалтерских балансов с определенной периодичностью, начисленные проценты подлежат отражению в бухгалтерском учете в соответствии с установленной периодичностью представления бухгалтерских балансов. Нормативными актами Банка России могут быть установлены особенности в начислении обязательств для отдельных видов ценных бумаг или выплат (процент, купон, дисконт). При начислении обязательств должно быть обеспечено ежедневное начисление в разрезе:

государственных регистрационных номеров облигаций и выпусков;

серий и номеров депозитных и сберегательных сертификатов;

каждого векселя.

Счета № 520 “Выпущенные облигации”

№ 521 “Выпущенные депозитные сертификаты”

№ 522 “Выпущенные сберегательные сертификаты”

№ 523 “Выпущенные векселя и банковские акцепты”

Назначение счетов: учет номинальной стоимости выпущенных кредитной организацией долговых ценных бумаг (долговых обязательств) по срокам обращения и/или погашения. Счета пассивные.

Выпущенные банком долговые ценные бумаги с истекшим сроком обращения, переносятся на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению.

По кредиту счетов проводится номинальная стоимость выпущенных кредитной организацией долговых ценных бумаг при их размещении в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счетом кассы, банковскими счетами клиентов. Если долговые ценные бумаги размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и фактической ценой размещения (сумма дисконта) относится в дебет счета по учету дисконта по выпущенным ценным бумагам.

По дебету счетов номинальная стоимость выпущенных кредитной организацией ценных бумаг списывается:

при их оплате в день предъявления до окончания срока обращения и/или установленного срока погашения, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, банковскими счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владелец является физическим лицом);

при принятии к досрочной оплате, но неоплате в день предъявления в корреспонденции со счетами по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению;

при истечении срока обращения и/или установленного срока погашения, в корреспонденции со счетами учета обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению.

По дебету счетов учета выпущенных облигаций и выпущенных векселей и банковских акцептов списывается также сумма дисконта в части, не выплачиваемой при досрочном выкупе ценной бумаги, в корреспонденции со счетом по учету дисконта по выпущенным ценным бумагам, а в части превышающей сумму дисконта - со счетом по учету расходов или доходов.

Аналитический учет ведется:

Счет № 524 “Обязательства по выпущенным ценным бумагам к исполнению”

Назначение счета: учет обязательств кредитной организации, закрепленных выпущенными ею долговыми ценными бумагами: подлежащими исполнению по истечении срока обращения и/или установленного срока погашения, принятыми к досрочной оплате, но не оплаченными в день предъявления (счета №№ 52401-52406); подлежащих выплате по процентам (купонам), по истечении процентного (купонного) периода по обращающимся облигациям (счет № 52407). Счет пассивный.

Выпущенные банком долговые ценные бумаги с истекшим сроком обращения и/или погашения переносятся на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению. Перенос на данные счета осуществляется в конце последнего рабочего дня, предшествующего дате окончания срока обращения и/или установленного срока погашения ценной бумаги, либо дате очередной выплаты по процентам (купонам). Если срок обращения не определен самой ценной бумагой, он определяется в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации по ценным бумагам.

Предъявленные к платежу векселя “во столько-то времени от предъявления” переносятся на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению в конце последнего рабочего дня, предшествующего обусловленной дате погашения.

Если по каким-либо причинам вексель “по предъявлении” не оплачен в день предъявления, невыплаченные суммы в конце дня подлежат переносу на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению. В таком же порядке осуществляется перенос обязательств по ценным бумагам, принятым кредитной организацией к оплате, до истечения срока обращения и/или установленного срока погашения, но не оплаченным в день предъявления.

При условии оплаты досрочно предъявленных (выкупленных) ценных бумаг в день предъявления, перенос подлежащих выплате сумм на счет № 524 может не осуществляться. При этом выплаты по таким ценным бумагам отражаются непосредственно по дебету счетов №№ 521 - 523 и 52501.

По кредиту следующих счетов проводятся:

по счетам №№ 52401, 52403, 52404, 52406 - номинальная стоимость векселей, облигаций и суммы вкладов, удостоверенных депозитными и сберегательными сертификатами, в корреспонденции со счетами по учету выпущенных долговых ценных бумаг по срокам погашения.

По кредиту счета № 52406 также проводятся суммы процентов, подлежащие выплате по векселям сверх номинальной стоимости, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам либо со счетом по учету расходов;

по счетам №№ 52402 и 52405 - суммы процентов, подлежащие выплате по процентным долговым обязательствам по истечении срока обращения, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам либо со счетом по учету расходов.

По кредиту счета № 52402 также проводятся суммы процентов и купонов, которые по каким-либо причинам не были выплачены до истечения срока обращения облигации, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по выплате процентов и купонов по окончании процентного (купонного) периода по обращаемым облигациям.

По дебету счетов №№ 52401-52406 списываются суммы, выплачиваемые по ценным бумагам, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, банковскими счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владельцем является физическое лицо).

Аналитический учет ведется:

на счете № 52401 - в разрезе государственных регистрационных номеров и выпусков облигаций;

на счете № 52402 - в разрезе государственных регистрационных номеров, выпусков облигаций и каждого процентного (купонного) периода;

на счетах №№ 52403 - 52405 - в разрезе серий и номеров депозитных и сберегательных сертификатов;

на счете № 52406 - по каждому векселю.

На счете № 52407 “Обязательства по выплате процентов и купонов по окончании процентного (купонного) периода по обращающимся облигациям” учитываются суммы периодических выплат процентов (погашения купонов), если они осуществляются в течение срока обращения облигаций.

По кредиту счета зачисляются суммы, подлежащие выплате за соответствующий процентный (купонный) период, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам либо счетом по учету расходов.

По дебету счета списываются:

выплаченные суммы в корреспонденции с корреспондентскими счетами, банковскими счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владельцем является физическое лицо);

суммы, которые по каким-либо причинам не были выплачены до истечения срока обращения, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по облигациям с истекшим сроком обращения.

Аналитический учет ведется в разрезе государственных регистрационных номеров, выпусков и каждого процентного (купонного) периода.

Счет № 525 “Прочие счета по операциям с выпущенными ценными бумагами”

Счета № 52501 “Обязательства по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам”

№ 52503 “Дисконт по выпущенным ценным бумагам ”

Назначение счетов: учет обязательств по процентам и купонам, начисляемых в течение срока обращения долговых ценных бумаг либо в течение процентного (купонного) периода, а также дисконтам. Счет № 52501 пассивный, счет № 52503 - активный.

По кредиту счета № 52501 зачисляются суммы обязательств по начисленным процентам и купонным выплатам в корреспонденции со счетом по учету расходов.

По дебету счета № 52501 суммы начисленных обязательств списываются:

при окончании срока обращения ценной бумаги в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по облигациям к исполнению, счетом по учету процентов, удостоверенных сберегательными и депозитными сертификатами к исполнению, счетом по учету векселей к исполнению;

при окончании процентного (купонного) периода в корреспонденции со счетом по учету обязательств по выплате процентов и купонов по окончании процентного (купонного) периода по обращающимся облигациям. Если окончание периода совпадает с окончанием срока обращения облигации, то начисленные обязательства переносятся непосредственно на счет учета обязательств по процентам и купонам по облигациям с истекшим сроком обращения;

при оплате досрочно предъявленных (выкупленных) ценных бумаг в день предъявления, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, банковскими счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы.

По дебету счета № 52501 списываются также излишне начисленные суммы при досрочном погашении ценных бумаг в корреспонденции со счетами по учету расходов (в части относящейся к текущему году) или доходов (в части признанной расходами в предшествующие годы).

Аналитический учет по счету № 52501 ведется:

по облигациям в разрезе государственных регистрационных номеров и выпусков;

по депозитным и сберегательным сертификатам в разрезе серий и номеров;

по векселям - по каждому векселю.

По дебету счета № 52503 в корреспонденции со счетами по учету выпущенных ценных бумаг зачисляется разница между номинальной стоимостью и ценой размещения, если долговые ценные бумаги размещаются по цене ниже их номинальной стоимости (сумма дисконта).

По кредиту счета № 52503 ежемесячно (не позднее последнего рабочего дня месяца) в корреспонденции со счетом по учету расходов списывается сумма дисконта, приходящаяся на соответствующий месяц.

Порядок ведения аналитического учета определяется кредитной организацией самостоятельно. При этом аналитический учет должен обеспечить получение информации по каждому векселю либо государственному регистрационному номеру облигаций и выпусков.

Сумма дисконта, не выплачиваемая при досрочном выкупе (погашении), в части приходящейся на выкупаемые ценные бумаги, списывается в корреспонденции со счетами по учету выпущенных ценных бумаг либо со счетами по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению.

Заключение

Коммерческие банки на сегодняшний день могут формировать различные виды портфелей ценных бумаг в зависимости от целей вложения: торговый портфель – с целью получения дохода от реализации (перепродажи), инвестиционный портфель – с целью получения инвестиционного дохода, портфель контрольного участия – с целью получения контроля над управлением организацией-эмитентом или существенное влияние на нее. Формирование этих портфелей может осуществляться различными способами. Банки могут быть профессиональными участниками организованного рынка ценных бумаг, получив лицензию ЦБ РФ и иметь доступ к ценным бумагам наивысшего качества, а также могут заключать договоры комиссии и приобретать ценные бумаги через посредников банков-дилеров. Кроме того, кредитные организации могут являться участниками стихийных рынков ценных бумаг и приобретать данные активы без лицензии ЦБ РФ.

Бухгалтерский учет операций по приобретению ценных бумаг регламентируется нормативно-правовыми актами Центрального Банка РФ. План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях предусматривает деление всех ценных бумаг на долевые и долговые, которые в свою очередь подразделяются на «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и «имеющиеся в наличии для перепродажи». В отдельный раздел 6 выделены акции дочерних и зависимых акционерных обществ. На основе «Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» были рассмотрены бухгалтерские операции по приходованию и выбытию ценных бумаг.

Стоимость приобретенных активов формируется на счетах вложений в долговые и долевые обязательства. Эти счета корреспондируют со счетами по учету денежных средств, со счетами расчетов по конверсионным операциям и срочным сделкам. У профессиональных участников рынка ценных бумаг при приобретении ценных бумаг применяются счета расчетов с валютными и фондовыми биржами. В случае приобретения данных активов через посредника в учете участвуют счета расчетов кредитных организаций-доверителей по брокерским операциям.

Доходами по ценным бумагам, как было выше отмечено, являются купонный (процентный) доход, а также дисконт. В соответствии с принципом осмотрительности, данные доходы могут не приниматься к учету сразу в случае, если получение дохода признается неопределенным.

Были показаны проводки по учету переоценки ценных бумаг. При этом нужно отметить, что суммы дооценки (уценки) ценных бумаг, «оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток» приходятся на счета по учету доходов (расходов) от переоценки ценных бумаг, в то время как суммы дооценки (уценки) ценных бумаг, «имеющихся в наличии для перепродажи», учитываются на счете добавочного капитала. В случае если переоценка ценных бумаг не может осуществляться создаются резервы под возможное обесценение вложений. Резервы при создании относятся на расходы.

Операции по выбытию ценных бумаг осуществляются через счет выбытия и реализации ценных бумаг. При этом по дебету отражается стоимость ценной бумаги (включая купонный доход и дисконт по долговым обязательствам), положительные разницы переоценки ценных бумаг и затраты по выбытию (реализации) ценной бумаги, а по кредиту – сумма, поступившая по погашению ценных бумаг либо их стоимость по цене реализации и отрицательные разницы переоценки ценных бумаг. Таким образом, на счете выбытия и реализации формируется финансовый результат. Дебетовое сальдо счета 61210 означает доход от операции по выбытию, тогда он корреспондирует со счетом доходов, а кредитовое сальдо означает отрицательный финансовый результат от реализации.

Отдельно был рассмотрен вопрос о депозитарном учете ценных бумаг. Счета депо указаны в главе Д Плана счетов. Учет на данных счетах ведется в натуральном измерении – в штуках. Депозитарный учет организован по принципу двойной записи: по пассиву депо - в разрезе владельцев и по активу депо - в разрезе мест хранения.

Список использованных источников

1. Бухгалтерский учет в кредитных организациях: Учебник /Селеванова Т. С. М: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2007;

2. Бухгалтерский учет в банках: Конспект лекций/ Ахматова О.– Ростов н/Д: Феникс, 2009;

3. Учет в банках. Учебник / Капаева Т.И. – М: "Форум", 2008 год;

4. Основы бухгалтерского учета коммерческих банках. Издание 5/ Брыкова Н.В. – М: ACADEMIA, 2008 год;

5. Бухгалтерский учет в коммерческих банках. Учебник / Усатова Л. В., Сероштан М. С., Арская Е. В. – М: "Издательский дом Дашков и К", 2009 год.;

6. Федеральный закон «О банках и банковской деятельности» № 315-ФЗ в редакции от 30.12.2008;

7. Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» №320-ФЗ в редакции от 30.12.2008.

8. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129 от 29.11.1996;

9. Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ № 302-п от 26.03.2007.

10. Письмо ЦБ РФ «Об отражении в бухгалтерском учете операций купли-продажи ценных бумаг с обязательством их последующей продажи-выкупа» № 141-Т от 7 сентября 2007 г.

11. Порядок бухгалтерского учета вложений (инвестиций) в ценные бумаги и операций с ценными бумагами. Приложение 11 к Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (Приложение к Положению Банка России О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации” от 5 декабря 2002 г. № 205-П)

Практические задания

Задание 2. Отразите в ведомости проводок операции

Корреспонденция счетов по операциям банка

			Проводки
			по балансовым счетам		по внебалансовым счетам
	Зачислены денежные средства в валюте РФ в уставный капитал банка при его увеличении
	Коммерческий банк начислил налог на прибыль и в установленный срок произвел перечисления
	ООО «Дружба» дало акцепт на всю сумму платежного требования № 29, поступившего от ЗАО «Север»
	От Иванова Ю.В. принято на срочный вклад сроком 90 дней 10 тыс.руб.
	По платежному поручению ООО «Заря» погашены просроченные проценты по полученному кредиту в сумме 60 тыс.руб., отнесенному к V группе риска
	Выдана ссуда ООО «Шмель» в сумме 100 тыс.руб. сроком до 1 года, обеспечением является гарантия банка
	Начислены проценты по депозиту АОЗТ «Связь» за сентябрь в сумме 38 тыс.руб.
	По заявлению клиента ООО «Символ» выдана чековая книжка для получения наличных
	Коммерческим банком получены доходы в виде процентов по ссуде клиента банка в сумме 4,2 млн.руб. Проценты были начислены ранее
	Коммерческий банк оплатил счет-фактуру на приобретаемый компьютер – балансовая стоимость 18,5 тыс.руб.
	Коммерческим банком начислена амортизация на основные средства 8,2 тыс.руб.
	На основании реестра чеков № 12 и чека из расчетной чековой книжки оплачена отгрузка муки АО «Мукомольный завод» в адрес АО «Колос» на сумму 75 тыс.руб., депонированную на отдельном счете
	Оплачено на основе торговых чеков 2,5 тыс.руб. со счета Иванченко П.Т. для расчета пластиковыми картами
	Поступило платежное поручение в адрес ООО «Универсал» за эмаль ПФ на сумму 8,708 тыс.руб., плательщик обслуживается в другом банке
	С баланса банка списана безнадежная ссудная задолженность ООО «Прогресс» в размере 480,2 тыс.руб. за счет созданного резерва
	Списан с баланса банка депозитный сертификат, предъявленный с погашению ООО «Шмель» на сумму 4 млн. руб. сроком на 1 год и выплачены проценты по нему в размере 420 тыс.руб.
	Создан резерв на возможные потери по ссудам по кредиту ООО «Система» в сумме 40 тыс.руб. по II группе риска
	Погашен кредит АО «Клуб» в размере 5 млн. руб. сроком на 1 год и списано обеспечение кредита (поручительство в сумме 1 млн.руб. и недвижимость на 4 млн.руб.)

Задание 3. Оформите кассовые документы по приходным и расходным операциям и поясните письменно порядок проверки их в банке

			Проводки
			по балансовым счетам		по внебалансовым счетам
	От ООО «Ронниск» принят денежный чек для выплаты заработной платы работникам предприятия в сумме 8,4 тыс.руб.
	Излишек денежных средств после предоставления авансового отчета по командировке в Москву работника банка Иванова С.В. возвращен в кассу

Прием и выдача денежной наличности гражданам, а также сотрудникам кредитной организации производится по приходным и расходным кассовым ордерам.

По кассовым ордерам необходимо проверить все обязательные реквизиты: дата, фамилия, имя, отчество, номер счета в кредитной организации, сумму прописью, подписи клиента, операционного работника и кассового работника.

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

РОССИЙСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

Уральский Институт Социального Образования

(филиал) РГСУ в г. Екатеринбурге

Кафедра ГИСО (Гуманитарного и социального образования)

КОНТРОЛЬНАЯ РАБОТА

ПО ДИСЦИПЛИНЕ

«БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В БАНКАХ»

«Учет активных операций с ценными бумагами»

Екатеринбург

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА I. Основы организации учета активных операций с ценными бумагами

1.1 Ценные бумаги

1.2 Виды ценных бумаг

1.3 Документальное оформление приобретения ценных бумаг и их учет

ГЛАВА II. Бухгалтерский учет активных операций с ценными БУМАГАМИ

2.1 Принципы отражения вложений в ценные бумаги

2.5 Учет операций с акциями

2.6 Учет векселей

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Учет операций с ценными бумагами является наиболее трудоемким, что объясняется многообразием операций на фондовом рынке (первичное размещение ценных бумаг, купля-продажа ценных бумаг на вторичном рынке) с бумагами разных видов: долевыми (акции) и долговыми (облигации, сертификаты, векселя). Методика учета ценных бумаг зависит от статуса их эмитента - государственные, негосударственные (корпоративные) ценные бумаги, от квалификации обращения самих бумаг (обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), от цели их приобретения (краткосрочные вложения, долгосрочные вложения).

Сегодня банки направляют значительную часть своего портфеля активов во вложения в ценные бумаги с целью участия в управлении и получения дивидендов, процентных доходов или с целью извлечения дохода.

Ценные бумаги банков включают в себя государственные ценные бумаги и регламентированные законом категории акций. Эти составляющие банковских портфелей активов выполняют ряд важнейших функций, обеспечивая банкам доходность, ликвидность и диверсификацию с целью снижения риска, а также выводя часть доходов банка из-под налогообложения. Такие вложения стабилизируют доходы банка, обеспечивая дополнительные поступления в то время, когда остальные их источники почти истощены.

Значимость банков на рынке ценных бумаг достаточно велика. В большинстве стран банки играют на рынке ценных бумаг важнейшую ключевую роль. Банки, являясь кредитными организациями, осуществляющие привлечение и размещение средств, могут являться участниками рынка ценных бумаг. Они выступают в роли эмитентов, инвесторов, посредников. Дилеры заключают сделки от своего имени и за свой счет. Банк-инвестор, не являющийся дилером, может приобретать ценные бумаги путем заключения с дилером договора комиссии или поручения. Для осуществления инвестиционной и посреднической деятельности на рынке ценных бумаг, банкам необходима кроме основной лицензии, лицензия профессионального участника рынка ценных бумаг, которую выдает Центральный Банк России. Рынок ценных бумаг является наиболее конкурентной альтернативой кредитному рынку для размещения средств. Поэтому вопрос о порядке отражения активных операций с ценными бумагами в бухгалтерском учете коммерческих банков является актуальным на сегодняшний день. Коммерческие банки проводят разнообразные операции с ценными бумагами, выпущенными как другими эмитентами, так и самими банками. Эти операции разделяются на активные и пассивные.

Увеличение ресурсной базы является одной из целей банковской экономической политики, при этом используются не только традиционные вкладные операции, но и такой инструмент как выпуск ценных бумаг банков (векселей, облигаций, депозитных и сберегательных сертификатов). Данные официальной статистики свидетельствуют, что объем выпущенных коммерческими банками ценных бумаг на протяжении последних пяти лет имеет устойчивую тенденцию к росту, которая сохраняется в настоящее время. Операции, связанные с привлечением денежных средств (пассивные операции) посредством размещения ценных бумаг, стали занимать значительное место среди проводимых коммерческими банками операций.

Основной целью данной контрольной работы является изучение теории и практики бухгалтерского учета ценных бумаг на предприятиях различных форм собственности с учетом последних изменений в российском законодательстве.

Главные задачи курсовой работы - изучение теоретической базы бухгалтерского учета ценных бумаг, анализ особенностей учета различных ценных бумаг, формирования финансовых результатов от операций с ценными бумагами, налогообложения операций и доходов по конкретным видам инвестиций предприятий.

Предметом исследования являются теория и практика организации и проведения учета активных операций с ценными бумагами в кредитных организациях.

Объектом исследования является деятельность банков Российской Федерации.

ГЛАВА I. Основы организации учета активных

операций с ценными бумагами

1.1 Ценные бумаги

Ценные бумаги — особый объект гражданских прав, представляющий собой документ, который удостоверяет, с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов, имущественные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. В настоящее время ценные бумаги получили широкое распространение в практике российского предпринимательства.

Возникли ценные бумаги в эпоху раннего средневековья. Их появление в имущественном обороте, а затем и быстрое развитие объективно обусловлены динамикой двух главных элементов рыночной экономики — товара и денег. С ростом объемов производства товаровладельцам становилось все труднее хранить товары "при себе", перемещать их с места на место, передавать из рук в руки. Так возникла необходимость в документе, который замещал бы собой товары, надежно свидетельствовал о наличии у его обладателя определенных товаров, их количестве, качестве, месте хранения и иных данных. Постепенно перестали удовлетворять потребности рыночной экономики и деньги. Денег часто не хватало. Находясь при их собственнике, они всегда представляют заманчивую и легкую добычу для воров и иных злоумышленников. Становилась все более очевидной надобность в поиске их заменителей — денежных суррогатов, документа, который подтверждал бы финансовые возможности его обладателя.

Сами ценные бумаги не имеют какой-то материальной ценности, но воплощают в себе гарантированные права на ценности действительные, фактические: деньги, товары, услуги. Они способны служить средствами платежа, кредита, образования сокровищ, распределения прибыли и т.п. Заменяя собой, реальные товары и деньги, ценные бумаги создают условия для более эффективного финансирования рынка: хранения и обращения товаро-денежных ценностей, быстрого и экономного перехода их от одного собственника к другому.

В рыночных отношениях, предпринимательской деятельности используются и иные документы, которые также подтверждают различные гражданские права (завещания, страховые полисы, долговые расписки и т.п.), но вместе с тем не относятся к ценным бумагам. Для вычленения именно ценных бумаг из массы юридически значимых документов необходимо знать присущие им следующие свойства:

Качеством ценной бумагу наделяет государство. Конкретные виды (наименования) ценных бумаг приведены в ст. 143 ГК РФ. Их перечень здесь не является исчерпывающим. Обязательным условием принадлежности к ценным бумагам документов, не названных в ГК, является то, что их отнесение к такого рода документам может быть осуществлено законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке;

Любая ценная бумага должна составляться в строго определенной законом форме и иметь все необходимые реквизиты. Реквизиты устанавливаются законодательством применительно к каждому конкретному виду допускаемых к выпуску и обороту ценных бумаг. Отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги или

Несоответствие ценной бумаги установленной для нее форме влечет ее ничтожность;

Во всякой ценной бумаге должна быть точно определена та юридическая возможность, на осуществление которой имеет право законный владелец ценной бумаги (получение дивиденда, конкретной денежной суммы, какого-то имущества и т.п.). При этом виды прав, которые могут быть удостоверены ценной бумагой, определяются законом или в установленном им порядке;

Своеобразие состава субъектов прав, удостоверенных ценной бумагой. Права, удостоверенные ценной бумагой, могут принадлежать предъявителю ценной бумаги (ценная бумага на предъявителя); названному в ценной бумаге лицу (именная ценная бумага); названному в ценной бумаге лицу, которое может само осуществить эти права или назначить своим распоряжением (приказом) другое управомоченное лицо (ордерная ценная бумага).

Возможность передачи ценной бумаги ее владельцем другим лицам. В зависимости от вида ценной бумаги предусмотрены усложненные или более простые способы такой передачи. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.

Публичная достоверность ценных бумаг. Суть ее в том, что оформленная по всем правилам ценная бумага не может быть оспорена должником со ссылкой на отсутствие основания возникновения у него обязательства или на недействительность этого основания.

Реализация воплощенного в ценной бумаге субъективного гражданского права возможна лишь при предъявлении подлинника ценной бумаги. Утрата ценной бумаги, как правило, влечет за собой невозможность реализации воплощенного в ней права.

Ценные бумаги могут исходить от различных участников гражданско-правовых отношений. В зависимости от того, кто является эмитентом ценных бумаг, различаются:

Государственные

Муниципальные ценные бумаги

Ценные бумаги частных лиц

В последнее время в случаях, определенных законом или в установленном им порядке, стали использоваться бездокументарные ценные бумаги — фиксация прав, закрепленных именной или ордерной ценной бумагой с помощью компьютерных средств и другими аналогичными способами. Таким правом обладают лица, получившие специальную лицензию. По требованию обладателя права они обязаны выдать ему документ, свидетельствующий о закрепленном праве.

1.2 Виды ценных бумаг

В соответствии с Законом РФ «О банках и банковской деятельности в Российской Федерации» коммерческие банки могут выпускать, покупать, продавать, хранить ценные бумаги и осуществлять иные операции с ними, в том числе: посреднические операции при купле-продаже ценных бумаг (выступая в качестве финансового брокера на рынке ценных бумаг); операции по выпуску собственных ценных бумаг, выдавать гарантии по их размещению в пользу третьих лиц, выступая в роли инвестиционных компаний, осуществлять непосредственные сделки с ценными бумагами путем купли-продажи бумаг от своего имени и за свой счет; оказывать консультационные услуги в части выпуска и обращения ценных бумаг.

Ценные бумаги представляют собой денежные документы двух видов: долевые ценные бумаги и долговые ценные бумаги.

Долевые ценные бумаги — это акции, означающие долю вклада юридического или физического лица в общем объеме создаваемого капитала.

Долговые ценные бумаги — государственные долговые обязательства (облигации), депозитные сертификаты, векселя и др.

В бухгалтерском учете операций с ценными бумагами применяются следующие термины и определения.

1) Торговый портфель — котируемые ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации (перепродажи), а также ценные бумаги, которые не предназначены для удержания в портфеле свыше 180 дней и могут быть реализованы.

2) Инвестиционный портфель — ценные бумаги, приобретаемые с целью получения инвестиционного дохода, а также в расчете на возможность роста их стоимости в длительной или неопределенной перспективе.

3) Портфель контрольного участия — голосующие акции, приобретенные в количестве, обеспечивающем получение контроля над управлением организацией-эмитентом или существенное влияние на нее. Голосующие акции — акции, дающие право на участие в управлении делами акционерного общества.

Инвестиционный доход — доход по ценной бумаге в виде процентного (купонного) дохода, дивидендов и т. п.

Приобретение ценной бумаги — постановка ценной бумаги на учет на счета баланса в связи с приобретением на нее права собственности.

Вложения в ценные бумаги — фактические затраты по приобретению ценных бумаг, включая затраты, связанные с их приобретением и выбытием (реализацией), а по процентным (купонным) долговым обязательствам также процентный (купонный) доход, уплаченный при их приобретении.

Метод учета вложений в ценные бумаги — порядок определения балансовой стоимости вложений в ценные бумаги для отражения в бухгалтерском учете их стоимости с учетом колебаний рыночной конъюнктуры и (или) рисков обесценения. В бухгалтерском учете используют такие методы:

— Учет по цене приобретения — метод учета, при котором в течение нахождения в соответствующем портфеле балансовая стоимость ценной бумаги не изменяется. Для ценных бумаг, учитываемых по цене приобретения, формируются резервы под обесценение и (или) резервы на возможные потери в порядке, установленном нормативными актами Банка России;

— Учет по рыночной цене — метод учета, при котором вложения в ценные бумаги периодически переоцениваются по рыночной цене. При применении этого метода резерв под обесценение ценных бумаг и резерв на возможные потери не создаются.

Переоценка ценных бумаг — определение балансовой стоимости ценных бумаг, которые находятся в портфеле кредитной организации по состоянию на конец рабочего дня. Переоценка производится путем умножения количества ценных бумаг на их рыночную цену.

Выбытие ценной бумаги — списание ценной бумаги с учета на счетах баланса в связи с утратой прав на ценную бумагу (в том числе при реализации), погашением ценной бумаги либо невозможностью учета вложений в просроченные долговые обязательства.

Себестоимость ценных бумаг — стоимость вложений в ценные бумаги, отражаемая в бухгалтерском учете при их выбытии на основании метода оценки себестоимости реализованных и выбывающих ценных бумаг.

Наибольшее распространение в России получила такая разновидность ценных бумаг, как акции, эмиссию которых осуществляет лишь одна организационно-правовая форма юридических лиц: акционерные общества.

Акцией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее владельца (акционера) на получение прибыли АО в виде дивидендов, на участие в управлении делами АО и на часть имущества, оставшегося после ликвидации.

Акциям присущи единые отличительные признаки. У всех акций общее происхождение — уставный капитал акционерного общества, который делится на определенное число акций, удостоверяющих обязательственные права участников общества (акционеров) по отношению к обществу. Общую характеристику имеют и сами обязательственные права.

Акции подразделяются на две категории:

1. обыкновенные

2. привилегированные.

Номинальная стоимость всех обыкновенных акций общества должна быть одинаковой. Каждая обыкновенная акция предоставляет ее владельцу — акционеру одинаковый объем прав.

Иначе обстоит дело с привилегированными акциями. Их владельцы, подобно обладателям простых акций, могут участвовать в управлении. Однако они, как правило, не имеют права голоса в высшем органе управления обществом — на общем собрании акционеров, если иное не предписано законом об акционерных обществах или уставом самого общества. Установлены также ограничения на эмиссию акций. Номинальная стоимость размещаемых привилегированных акций не должна превышать 25% уставного капитала общества.

Существенной особенностью является и то, что акционерные общества могут эмитировать различные типы таких акций. И только привилегированные акции одного типа имеют одинаковую номинальную стоимость и представляют акционерам — их владельцам одинаковый объем прав.

Особое внимание следует обращать на возможности, предоставляемые конкретной привилегированной акцией по участию в общем, собрании акционеров. Согласно Закону об акционерных обществах все акционеры— владельцы привилегированных акций участвуют в общем, собрании с правом голоса при решении вопросов о реорганизации и ликвидации общества. Акционеры — владельцы привилегированных акций определенного типа приобретают право голоса при решении на общем собрании вопросов о внесении изменений и дополнений в устав общества, ограничивающих права акционеров — владельцев именно данного типа акций.

Сказанное приводит к выводу о том, что во всех случаях приобретения акций целесообразно предварительно изучить устав соответствующего общества. Это позволит принять более правильное решение, уменьшить риск потерь и разочарований в будущем.

Облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права.

Облигации по своему правовому содержанию также неодинаковы. Применительно к конкретным организационно-правовым формам юридических лиц законодательство устанавливает различные условия выпуска облигаций. Так, акционерное общество, если иное не предусмотрено его уставом, может размещать облигации только по решению совета директоров (наблюдательного совета), избираемого годовым общим собранием акционеров. Выпуск облигаций допускается после полной оплаты уставного капитала общества. Общество может выпускать облигации без обеспечения, а также обеспеченные залогом определенного имущества самого общества, либо под обеспечение, предоставленное обществу для целей выпуска облигаций третьими лицами. Выпуск облигаций без обеспечения допускается не ранее третьего года существования общества и при условии надлежащего утверждения к этому времени двух годовых балансов общества. В решении о выпуске надлежит определять форму, сроки и иные условия погашения облигаций. В частности, общество вправе обусловить возможность досрочного погашения облигаций по желанию их владельцев.

Облигация должна иметь номинальную стоимость. Номинальная стоимость всех выпущенных облигаций не может превышать размер уставного капитала общества либо величину обеспечения, предоставленного обществу третьими лицами для цели выпуска облигаций. Общество не вправе размещать облигации и иные ценные бумаги, конвертируемые в акции общества, если количество объявленных акций общества определенных категорий и типов меньше количества акций этих категорий и типов, право на приобретение, которых предоставляют такие ценные бумаги.

Вексель — ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока определенную сумму владельцу векселя. Вексели получили быстрое распространение в России. Однако неумелое оперирование ими может причинить существенные убытки. Поэтому к векселям обоснованно предъявляются повышенные требования, начиная с формы, в которой они вступают в гражданский оборот.

Обнаружившиеся недостатки обращения векселей побудили к принятию соответствующего акта высшей юридической силы. Теперь по переводному и простому векселю вправе обязываться лишь граждане и юридические лица Российской Федерации. Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, городские, сельские поселения и другие муниципальные образования имеют право обязываться по переводному и простому векселю только в случаях, специально предусмотренных федеральным законом. Переводной и простой вексель должен быть составлен только на бумаге.

Чек — ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное письменное распоряжение чекодателя банку уплатить держателю чека указанную в нем сумму.

В имущественном обороте чеки в основном выполняют функцию средства платежа и расчета. В чековых отношениях участвуют три лица - чекодатель, банк - плательщик и чекодержатель (ремитент). Круг этих лиц может быть расширен в результате передачи чека по индоссаменту или предоставления гарантии платежа по чеку (аваль). Чекодержатель - это кредитор, перед которым обязан плательщик, а в случае неоплаты чека - и чекодатель.

Основанием для выдачи чека является соглашение между чекодателем и плательщиком (чековый договор), согласно которому последний обязуется оплатить чеки при наличии у него средств, находящихся на счете. Во исполнение договора плательщик выдает чекодателю чековую книжку. Чек должен соответствовать формальным требованиям закона. Чеки делятся на именные, ордерные и предъявительские. В отличие от векселя чек не предъявляется к акцепту. Однако платеж по чеку может быть обеспечен посредством аваля. Авалист (им может быть любое лицо, за исключением плательщика) должен указать, за кого он поручается.

Платеж по чеку, своевременно предъявленному к оплате (срок действия чека составляет 10 дней с момента его выписки), должен быть совершен немедленно и в полном объеме. Оплата чека производится в порядке, предусмотренном для инкассового поручения (ст. 875 ГК). Отказ от оплаты может быть удостоверен не только совершением нотариусом протеста, что регулируется Инструкцией о порядке совершения нотариальных действий государственными конторами РСФСР, но и соответствующей отметкой плательщика либо инкассирующего банка (ст. 883 ГК).

Чекодержатель в случае отказа плательщика от оплаты чека вправе по своему выбору предъявить иск к чековым должникам (чекодателю, авалистам, индоссантам), несущим перед ним солидарную ответственность, и потребовать от них оплаты суммы чека, своих издержек на получение оплаты и процентов в соответствии с п. 1 ст. 395 ГК.

Сберегательный (депозитный) сертификат является ценной бумагой, удостоверяющей сумму вклада, внесенного в банк, и права вкладчика (держателя сертификата) на получение по истечении установленного срока суммы вклада и обусловленных в сертификате процентов в банке, выдавшем сертификат, или в любом филиале этого банка. Сберегательные сертификаты выдаются гражданам, а депозитные — юридическим лицам. Сберегательные (депозитные) сертификаты могут быть предъявительскими или именными.

Срок обращения депозитного сертификата ограничивается одним, а сберегательного - тремя годами. При досрочном предъявлении сертификата проценты по нему выплачиваются по пониженной ставке, установленной банками при выдаче сертификата. Если же срок получения депозита или вклада по сертификату просрочен, то такой сертификат признается документом до востребования, т.е. банк должен оплатить указанную в сертификате сумму по первому требованию его владельца.

Банковская сберегательная книжка на предъявителя — ценная бумага, подтверждающая внесение в банковское учреждение денежной суммы и удостоверяющая право владельца книжки на получение этой суммы в соответствии с условиями денежного вклада. Выдача вклада, выплата процентов по нему и исполнение распоряжений вкладчика о перечислении денежных средств со счета по вкладу другим лицам осуществляются банком при предъявлении сберегательной книжки. Права по утраченной сберегательной книжке на предъявителя восстанавливаются в порядке, предусмотренном для ценных бумаг на предъявителя.

Владельцами подобной ценной бумаги могут быть только граждане. Передача прав, удостоверенных этой бумагой, осуществляется в порядке, установленном п. 1 ст. 146 ГК, т.е. путем простого вручения книжки.

Коносаментом является товарораспорядительная ценная бумага, которая удостоверяет право его держателя распоряжаться указанным в коносаменте грузом и получить груз после завершения перевозки.

Особенностью коносамента как ценной бумаги является то, что при его составлении в нескольких подлинных экземплярах выдача груза по первому предъявленному коносаменту прекращает действие остальных экземпляров.

Коносамент выполняет одновременно несколько функций:

1. расписка перевозчика в получении груза для перевозки, с одновременным описанием видимого состояния груза
2. товарно-транспортная накладная
3. подтверждение договора перевозки груза
4. товарораспорядительный документ

Может служить обеспечением кредита под отгруженные товары.

Первоначально коносамент применялся при транспортировке грузов морским транспортом. Сейчас коносамент может охватывать перевозки не только морским или речным транспортом, но и те случаи, когда перевозки осуществляются разными видами транспорта.

Приватизационными ценными бумагами являются государственные ценные бумаги целевого назначения, которые используются в качестве платежного средства для приобретения объектов приватизации. Могут быть выпущены непосредственно от имени Российской Федерации, а также определенным российским исполнительным органом - продавцом федерального имущества. Приватизационные ценные бумаги имеют ограниченную сферу использования. Владельцам предоставляется право приобрести на имеющиеся в их распоряжении приватизационные ценные бумаги отчуждаемое в процессе приватизации имущество, включая акции приватизируемых предприятий.

Складским свидетельством признается товарораспорядительный документ, удостоверяющий принятие товарным складом на хранение определенного имущества и право его владельца на истребование этого имущества.

По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности. Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги.

В подтверждение принятия товара на хранение товарный склад выдает один из следующих складских документов: двойное складское свидетельство; простое складское свидетельство; складскую квитанцию. Двойное складское свидетельство состоит из двух частей — складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), которые могут быть отделены одно от другого. Двойное складское свидетельство, каждая из двух его частей и простое складское свидетельство являются ценными бумагами. Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства.

Простое складское свидетельство выдается на предъявителя. Двойное же складское свидетельство — именная ценная бумага, в которой, наряду с другими реквизитами, должны быть указаны наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца.

Складское свидетельство и залоговое свидетельство могут передаваться вместе или порознь по передаточным надписям. Держатели складского и залогового свидетельства имеют право распоряжения хранящимся на складе товаром в полном объеме. Держатель складского свидетельства, отделенного от залогового свидетельства, вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Держатель залогового свидетельства имеет право залога на товар в размере выданного по залоговому свидетельству кредита и процентов по нему. При залоге товара об этом делается отметка на складском свидетельстве.

Товарный склад выдает товар держателю складского и залогового свидетельств (двойного складского свидетельства) не иначе как в обмен на оба эти свидетельства вместе. Держателю складского свидетельства, который не имеет залогового свидетельства, но внес сумму долга по нему, товар выдается складом только в обмен на складское свидетельство и при условии представления вместе с ним квитанции об уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству.

1. Документальное оформление приобретения ценных бумаг и их

учет

Основанием для принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету является:

По документарным ценным бумагам — договор на приобретение ценной бумаги, акт приема-передачи ценной бумаги;

По бездокументарным ценным бумагам — выписка со счета "Депо";

При приобретении права требования — договор, акт уступки права требования, прочие документы.

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации (облигации государственного сберегательного займа, облигации внутреннего валютного займа, векселя, акции, облигации), должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг.

Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.

Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.

В случае ведения Книги учета ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год.

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации.

Предприятия и организации могут осуществлять свои финансовые вложения в следующие основные активы:

Государственные ценные бумаги;

Акции и облигации как обращающиеся, так и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;

Векселя;

Права требования и прочие производные ценные бумаги и вложения.

1.4 Управление операциями с ценными бумагами

Как и большинство экономических или финансовых моделей управления управление операциями с ценными бумагами базируется на оптимизации переменных, которые в наиболее общем виде можно охарактеризовать как прибыль от инвестиционных и клиентских операций, оптимизацию собственного и заемного капитала и снижение цены привлечения ресурсов при эмиссионных операциях.

Однако практика показывает, что в управлении операциями с ценными бумагами не всегда используются минимаксные модели: иногда политика построена на достижении нефинансовых целей. Поэтому организация работы на рынке ценных бумаг предполагает, прежде всего, формирование целей и задач инвестиционной деятельности — разработки политики на рынке ценных бумаг. Для этого целесообразно проанализировать общее состояние экономики, оценить предпринимательский и инвестиционный климат на основе изучения показателей (индикаторов) финансовой и деловой активности. В случае решения инвестировать в корпоративный сектор следует использовать отраслевой анализ для выбора отраслей и сфер экономики приоритетного инвестирования средств.

С учетом оценки экономической ситуации, состояния денежного рынка, определенных целей и задач инвестиционной политики определяются: круг финансовых инструментов, с которыми работает тот или иной участник фондового рынка, и операции, которые он проводит с данными ценностями. Управление операциями с ценными бумагами предполагает и процесс управления риском. При этом склонность избегать риск наблюдается в тех секторах фондового рынка, которые монополизированы — например, это справедливо в отношении дилеров, а также компаний, работающих на рынке ГКО.

Эффективность деятельности на рынке ценных бумаг зависит не в последнюю очередь и от того, как эта деятельность организована участником фондового рынка — от организационной структуры управления. Брокерско-диллерские компании, осуществляющие деятельность на рынке ценных бумаг как исключительную, могут иметь разветвленную структуру; крупные и средние банки могут организовать работу в рамках подразделения банка (управления или департамента, осуществляющего операции на рынке ценных бумаг); в иных структурах операциями с ценными бумагами могут заниматься отдельные работники в составе финансового отдела. Следует отметить, что монопольное положение отдельных участников фондового рынка отнюдь не способствует такому принципу управления как минимизация издержек. Для них характерно наличие избыточного персонала, выплата повышенной заработной платы, слабая система контроля за издержками и т. д.

Рассмотрим один из вариантов организационной структуры участника рынка ценных бумаг:

Информационно-аналитический отдел;

Отдел организации эмиссии ценных бумаг (эмиссионной работы — пассивных операций банка с ценными бумагами);

Фондовый отдел;

Отдел по депозитарно-кассовому обслуживанию и бухгалтерскому учету (операционно-кассовый отдел).

Кроме организационной структуры, имеет место функциональное деление работников, обеспечивающих операции с ценными бумагами — это прежде всего менеджеры, координирующие операции с ценными бумагами; аналитики; профессионалы, составляющие «фронт-офис», и работники «бэк-офиса».

Основной задачей деятельности информационно-аналитического отдела является выработка финансовой (инвестиционной) политики и осуществление координации деятельности всех подразделений, занимающихся операциями с ценными бумагами на ее основании. Наличие такого управляющего координирующего звена позволяет реализовать портфельный подход к управлению активами, управлять рисками и источниками привлечения ресурсов. В составе этого подразделения может быть сформировано два сектора: подотдел исследования денежных рынков (подотдел маркетинга) и экономический подотдел. Сектор маркетинга занимается исследованием конъюнктуры денежных рынков, разрабатывает прогнозы динамики конъюнктуры, тенденций развития различных секторов рынка ценных бумаг и денежно-кредитного рынка. Экономический сектор обобщает и анализирует внутреннюю информацию о деятельности участника рынка ценных бумаг, планирует и анализирует показатели его деятельности, предоставляя информацию, необходимую для обеспечения взаимосвязи между внутренними финансовыми потоками. На основании сбора и обобщения информации об экономической конъюнктуре и финансовом положении, а также учитывая предпочтения собственников, контролирующих организацию, занимающуюся операциями с ценными бумагами, разрабатывается финансовая (инвестиционная) политика на рынке ценных бумаг, а также конкретные пути ее реализации.

Информационно-аналитический отдел, осуществляя управление банковским портфелем ценных бумаг, вырабатывает рекомендации для фондового отдела и отдела организации эмиссионной работы.

На экономический подотдел могут быть возложены функции контроля деятельности всех подразделений, связанных с операциями с ценными бумагами — проведение внутреннего аудита. Основная цель такого контроля — это установление обратной связи с подразделениями, обеспечивающими проведение операций с ценными бумагами. Эта взаимосвязь, прежде всего, необходима для получения информации о полноте выполнения рекомендаций информационно-аналитического отдела, об эффективности выработанной политики и при необходимости своевременной ее коррекции.

Основной задачей отдела организации эмиссионной работы является привлечение ресурсов на основе выпуска и размещения собственных ценных бумаг. При управлении эмиссионными операциями могут использоваться оптимизационные задачи максимизации капитала, снижения издержек по привлеченным ресурсам, управление капиталом исходя из структуры баланса. При этом следует иметь в виду, что задача управления ликвидностью может решаться через задачу управления пассивами. Известно, что банки могут эмитировать, помимо акций и облигаций, депозитные и сберегательные сертификаты и, кроме того, получившие наибольшее распространение банковские векселя. Поэтому наиболее разветвленную структуру отдел организации эмиссионной работы может иметь в банке. Так, например, в состав банковского отдела организации эмиссионной работы могут входить: группа акционирования банка и группа выпуска и размещения долговых обязательств банка (депозитные и сберегательные сертификаты, векселя, облигации).

В задачи группы акционирования банка входит работа по организации выпуска и обращения акций, начиная от разработки проспекта эмиссии до обслуживания обращения акций банка на вторичном рынке. Также задачей отдела может быть ведение реестра акционеров банка. Но при развитой системе депозитарного обслуживания ведение реестра акционеров целесообразно передать в отдел по депозитарному обслуживанию.

В настоящее время одной из серьезных проблем является организация работы с векселями. Выделяется два основных направления данной деятельности: одно из них — это выпуск и размещение банком собственных векселей, как инструмента привлечения ресурсов и инструмента обслуживания расчетов. Другое направление — работа с векселями других банков и различных хозяйственных организаций. Если организационное вхождение группы, занимающейся выпуском и обращением собственных векселей, в состав отдела эмиссионной работы банка, очевидно, то организационный статус группы (отдела) по работе с векселями сторонних организаций весьма проблематичен. Это обусловлено тем, что весь круг операций по покупке, кредитованию под залог векселей по своему характеру может быть отнесен к компетенции подразделения банка, занимающегося кредитованием, например, управления кредитования. В то же время объектом сделок является ценная бумага — вексель. В связи с этим можно рекомендовать при большом объеме операций банка с векселями сторонних организаций создать самостоятельное подразделение по работе с векселями.

Фондовый отдел — отдел активных операций на рынке ценных бумаг, в его задачи входит прежде всего прибыльное размещение ресурсов собственных, привлеченных, полученных по договору управления на денежном рынке. Данный договор предусматривает проведение операций по усмотрению брокерско-дилерской компании или банка с предоставлением или без предоставления услуг номинального держателя.

Эффективность работы фондового отдела зависит и от получения чистого дохода, не связанного с процентом и рассчитываемого как разница непроцентного дохода, например, брокерского вознаграждения, и затрат, не связанных с выплатой процента.

Условием активной инвестиционной деятельности на рынке ценных бумаг является гибкая организационная структура фондового отдела. Основными структурными звеньями фондового отдела могут быть фронт-офис и бэк-офис, объединенные в одну рабочую группу. Фронт-офис состоит из группы высококвалифицированных специалистов, имеющих лицензию на право совершения операций на рынке ценных бумаг, а также соответствующий имидж и связи с профессионалами того сектора фондового рынка, где проводятся операции с определенным видом ценных бумаг или совокупностью фондовых инструментов. В задачи специалиста (оператора) входит заключение сделок с данным финансовым инструментом.

Бэк-офис включает одного или нескольких (в зависимости от объема операций) технических работников. Технические работники осуществляют документальное оформление сделки: подготовку и оформление договора, внесение параметров сделки в журнал регистрации, передачу информации о заключенной сделке в бухгалтерию, оформление другой необходимой документации. При большом объеме операций на рынке ценных бумаг целесообразно формирование двухуровневой организационной структуры фондового отдела. Первый уровень — это сектора: сектор государственных ценных бумаг, сектор банковских ценных бумаг (акции, облигации, векселя и депозитные сертификаты); сектор корпоративных ценных бумаг (акции приватизированных предприятий). В составе каждого сектора исходя из складывающейся ситуации на рынке ценных бумаг может быть сформировано различное количество рабочих групп (бэк-офисов). Так, например, в составе сектора государственных ценных бумаг в настоящее время можно сформировать следующие группы (бэк-офисы): группа работы с государственными бескупонными краткосрочными облигациями и облигациями федерального займа; группа работы с облигациями государственного сберегательного займа; группа работы с облигациями внутреннего государственного валютного займа.

При большом развороте операций с акциями приватизированных предприятий целесообразно создание групп, специализирующихся на операциях с акциями определенной группы отраслей. Например, группа, работающая с акциями предприятий нефтегазодобычи и переработки. Но в настоящее время создание таких специализированных групп для подавляющего большинства профессиональных участников рынка не оправдано, так как доходность операций с корпоративными ценными бумагами не обеспечивает покрытие соответствующих издержек.

Депозитарный отдел осуществляет расчетно-кассовое обслуживание проводимых операций с ценными бумагами, прием и хранение наличных ценных бумаг и других ценностей, открытие и ведение счетов — депо. В составе отдела депозитарно-кассового обслуживания могут быть выделены подотделы: операционно-кассового обслуживания и счетов депо, ведения реестров акционеров (собственного реестра банка по поручению клиентов); хранилище ценностей (возможно предоставление услуг по хранению ценностей в индивидуальных сейфах), бухгалтерия (при большом объеме операций может быть вьщелена в самостоятельное подразделение-отдел в составе Управления ценных бумаг).

ГЛАВА II. Бухгалтерский учет активных операций

с ценными БУМАГАМИ

2.1 Принципы отражения вложений в ценные бумаги.

Ценные бумаги отражаются на соответствующих балансовых счетах по учету вложений в ценные бумаги в зависимости от целей приобретения.

Ценные бумаги, текущая (справедливая) стоимость которых может быть надежно определена, классифицированные при первоначальном признании как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, в том числе приобретенные с целью продажи в краткосрочной перспективе (предназначенные для торговли), учитываются на балансовых счетах № 501 «Долговые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и № 506 «Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток».

Если кредитная организация осуществляет контроль над управлением акционерным обществом или оказывает существенное влияние на деятельность акционерного общества, то акции таких акционерных обществ учитываются на балансовом счете № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах». Долговые обязательства, которые кредитная организация намерена удерживать до погашения (вне зависимости от срока между датой приобретения и датой погашения), учитываются на балансовом счете № 503 «Долговые обязательства, удерживаемые до погашения».

Ценные бумаги, которые при приобретении не определены в вышеуказанные категории, принимаются к учету как «имеющиеся в наличии для продажи» с зачислением на балансовые счета № 502 «Долговые обязательства, имеющиеся в наличии для продажи» и № 507 «Долевые ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи».

На указанный счет долговые обязательства зачисляются в момент приобретения. Не погашенные в установленный срок долговые обязательства переносятся на счет по учету долговых обязательств, не погашенных в срок.

По дебету активных счетов проводятся суммы приобретенных банками акций и долговых обязательств.

По кредиту счетов отражаются суммы проданных акций и долговых обязательств, а также погашенных по тиражам или по истечении срока долговых обязательств.

Порядок ведения аналитического учета на счетах по учету вложений в ценные бумаги определяется кредитной организацией. При этом по эмиссионным ценным бумагам и ценным бумагам, имеющим международный идентификационный код ценной бумаги (ISIN), аналитический учет должен обеспечивать получение информации в соответствии с выбранным методом оценки стоимости выбывающих (реализованных) ценных бумаг в разрезе выпусков. По ценным бумагам, не относящимся к эмиссионным, либо ценным бумагам, не имеющим международного идентификационного кода ценной бумаги (ISIN), аналитический учет должен обеспечивать получение информации по каждой ценной бумаге или партии ценных бумаг.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются в день получения первичных документов, подтверждающих переход прав на ценную бумагу, либо в день выполнения условий договора (сделки), определяющих переход прав.

При несовпадении оговоренных договором даты перехода прав и даты расчетов с датой заключения сделки требования и обязательства отражаются на счетах по учету наличных и срочных сделок раздела Г. «Срочные операции» Плана счетов бухгалтерского учета. Ценные бумаги принимаются к учету по фактическим затратам на их приобретение.

В фактические затраты на приобретение, кроме стоимости ценной бумаги по цене приобретения, определенной условиями договора (сделки), входят затраты по оплате услуг, связанных с приобретением ценной бумаги, а по процентным (купонным) ценным бумагам — также процентный (купонный) доход, уплаченный при их приобретении.

Датой совершения операций по приобретению и выбытию ценных бумаг является дата перехода прав на ценную бумагу, определяемая в соответствии со статьей 29 Федерального закона "О рынке ценных бумаг". Право на предъявительскую документарную ценную бумагу переходит к приобретателю:

1) в случае нахождения ее сертификата у владельца - в момент передачи этого сертификата приобретателю;

2) в случае хранения сертификатов предъявительских документарных ценных бумаг и/или учета прав на такие ценные бумаги в депозитарии - в момент осуществления приходной записи по счету депо приобретателя.

Право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю:

1) в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, - с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя;

2) в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - с момента внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя.

Права, закрепленные эмиссионной ценной бумагой, переходят к их приобретателю с момента перехода прав на эту ценную бумагу. Переход прав, закрепленных именной эмиссионной ценной бумагой, должен сопровождаться уведомлением держателя реестра, или депозитария, или номинального держателя ценных бумаг. Осуществление прав по предъявительским эмиссионным ценным бумагам производится по предъявлении их владельцем либо его доверенным лицом.

Операции по договорам (сделкам), по которым переход прав или расчеты осуществляются на дату заключения договора (сделки), подлежат отражению на балансовых счетах № 47407, 47408 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам» (внебалансовый учет при этом не ведется).

Операции по договорам (сделкам) с ценными бумагами, совершенные на организованных рынках, профессиональным участником которых является данная кредитная организация, отражаются на балансовых счетах № 47403, 47404 «Расчеты с валютными и фондовыми биржами».

Операции по приобретению и выбытию ценных бумаг, совершаемые через посредников, при получении первичных документов, подтверждающих переход прав на ценные бумаги, отражаются в корреспонденции с балансовым счетом № 30602 «Расчеты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами».

Бухгалтерский учет начисленного процентного (купонного) дохода ведется на отдельном лицевом счете «ПКД начисленный», открываемых на соответствующих балансовых счетах второго порядка с кодом валюты, в которой выплачиваются проценты. В последний рабочий день месяца отражению в бухгалтерском учете подлежит весь ПКД, начисленный за истекший месяц либо за период с даты приобретения или с даты начала очередного процентного (купонного) периода. При выбытии (реализации) долговых обязательств в бухгалтерском учете подлежит отражению ПКД, начисленный за период с указанных выше дат по дату выбытия (реализации) включительно.

Если долговые обязательства приобретаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения (сумма дисконта) начисляется в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.

Операции, связанные с выбытием (реализацией) и погашением ценных бумаг и определением финансового результата, отражаются на балансовом счете № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг».

Финансовый результат при выбытии ценной бумаги определяется как разница между стоимостью ценной бумаги (по ценным бумагам «имеющимся в наличии для продажи» с учетом переоценки) и ценой погашения либо ценой выбытия (реализации), определенной договором.

В учетной политике должен быть определен один из следующих методов оценки себестоимости реализованных и выбывающих ценных бумаг:

— по средней себестоимости;

— по себестоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

Под способом оценки по средней стоимости понимается осуществление списания ценных бумаг одного выпуска вне зависимости от очередности их зачисления на соответствующий балансовый счет второго порядка. При применении данного способа вложения в ценные бумаги одного выпуска относятся на все ценные бумаги данного выпуска, числящиеся на соответствующем балансовом счете второго порядка, и при их выбытии (реализации) стоимость списывается пропорционально количеству выбывающих (реализованных) ценных бумаг.

Под способом ФИФО понимается отражение выбытия (реализации) ценных бумаг в последовательности зачисления на балансовый счет второго порядка ценных бумаг этого выпуска. В стоимости выбывших (реализованных) ценных бумаг учитывается стоимость ценных бумаг, первых по времени зачисления. Стоимость ценных бумаг, числящихся в остатке, складывается из стоимости ценных бумаг, последних по времени зачисления.

2.2 Учет государственных бескупонных ценных бумаг

Дисконт определяется как разница между ценой реализации (погашения) и ценой покупки (первичного размещения). Если организация приобрела ценную бумагу и держала ее на балансе до даты официального погашения, то разница между ценой реализации и ценой покупки автоматически составляет величину дисконта, которая была известна заранее при инвестировании средств. Указанная разница подлежит обложению налогом на доходы по ставке 15%.

В том случае, если организация продала ценную бумагу до даты официального погашения, то результат от реализации, определяемый как разница между ценой реализации и ценой покупки, имеет свою специфику в обложении налогом на доход. При размещении государственной бескупонной ценной бумаги (например, ГКО) определяется первичная доходность на основании цены первичного размещения, цены погашения (номинала) и срока обращения по следующей формуле:

Первичная доходность = ((Цена погашения - Цена размещения) / Цена размещения) ´ (365 / Срок обращения) ´ 100%

Доход, рассчитываемый владельцем ГКО за время фактического нахождения облигации на балансе исходя из первичной доходности и цены размещения, является процентным доходом. Таким образом, в структуре дохода от купли-продажи ГКО (дисконта) организация самостоятельно расчетным путем должна выделять процентный доход, который и подлежит обложению налогом на доход по льготной ставке 15%. Оставшаяся часть подлежит обложению налогом на прибыль в общеустановленном порядке по станке 30%. Согласно п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации". Таким образом, прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может признаваться и отражаться в учете двумя вариантами:

1. Ежемесячно в сумме дооценки финансовых вложений;

2. Общей суммой в момент реализации или погашения ценной бумаги.

2.3 Учет государственных облигаций с купонным доходом

В настоящее время государственные купонные ценные бумаги федерального уровня представлены облигациями федерального займа с переменным (ОФЗ-ПК) и постоянным (ОФЗ-ПД) купоном. Облигации такого вида могут выпускаться и субъектами Российской Федерации.

Особенностью данных облигаций является периодическая выплата купонного дохода, рассчитываемого в процентах от номинальной стоимости облигации. Купонные облигации обращаются на вторичном рынке и выступают объектом купли-продажи. Цена сделки является договорной и устанавливается участниками рынка по согласованию. Тем не менее, в структуре цены участники сделки выделяют накопленный купонный доход — часть купонного дохода в виде процента к номинальной стоимости облигации пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска облигации или даты выплаты предшествующего купонного дохода. Накопленный купонный доход возмещается продавцом покупателю при реализации ценной бумаги.

Действующими положениями по бухгалтерскому учету ценных бумаг определено, что финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат инвестора. Таким образом, сумма накошенного купонного дохода у покупателя в соответствии с успешным принципом должна включаться в первоначальную стоимость ценной бумаги. Сумма накопленного купонного дохода в случае возможности его выделения в бухгалтерском учете должна отражаться на счете 58 "Финансовые вложения" по принадлежности ценной бумаги на отдельном субсчете. Хотя данный документ ФКЦБ России распространяется только на профессиональных участников рынка ценных бумаг, применение его положений в совокупности с общими правилами бухгалтерского учета (учет финансовых вложений в сумме фактических затрат инвестора) позволяет использовать указанный подход и в случае учета купонных облигаций у остальных хозяйствующих субъектов.

Получение процентов по данным облигациям при наличии накопленного купонного дохода отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 58 "Финансовые вложения" . В то же время разница между суммой полученных процентов и суммой процентов, уплаченных продавцу (накопленный купонный доход), определяется инвестором расчетным путем и подлежит списанию со счетов учета финансовых вложений на счет прибылей и убытков. Аналогичная процедура происходит и в случае реализации (погашения) ценных бумаг при наличии по данным облигациям уплаченного процента (накопленный купонный доход).

Существует и другой подход к учету купонного дохода. Согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) проценты и иные доходы по ценным должны приниматься к бухгалтерскому учету в полном объеме в соответствующем отчетном периоде. Накопленный купонный доход облигации, уплачиваемый покупателем продавцу, по своему экономическому значению не является элементом первоначальной стоимости ценной бумаги. Некоторым образом его можно трактовать как расходы инвестора в счет получения будущих доходов в виде процентов - инвестор возмещает первоначальному владельцу неполученный последним доход от владения облигацией. В соответствии с методологией бухгалтерского учета накопленный купонный доход, выделенный в структуре цены и возмещенный первоначальному владельцу, инвестору следует учитывать в полном объеме на счете 97 "Расходы будущих периодов" . При начислении (получении) купонного процента по истечении соответствующего периода сумма накопленного купонного дохода в полном объеме списывается со счета 97 "Расходы будущих периодов" на счет 91 "Прочие доходы и расходы" . В то же время начисление процентов по купонным облигациям производится записью для данного вида сделок - по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту .

2.4 Учет корпоративных облигаций

С распространением акционерной формы собственности и становлением вторичного рынка ценных бумаг в России произошло существенное развитие фондового рынка, увеличилось количество способов привлечения капитала. Появились гибридные финансовые инструменты, в частности, конвертируемые облигации, которые стали выпускаться крупнейшими в России акционерными обществами. Несмотря на то, что облигации размещаются в основном среди зарубежных инвесторов, потенциал их использования на российском рынке в качестве инструмента привлечения средств частных и корпоративных инвесторов достаточно велик.

Конвертируемая облигация представляет собой разновидность ценной бумаги и может выпускаться акционерными обществами наряду с акциями, облигациями и другими ценными бумагами.

Выпуск конвертируемых облигаций будет показан в учете эмитента следующей записью:

Дт 51"Расчетные счета"

Кт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" — размещен облигационный заем.

Согласно п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом МФ РФ от 29.07.98 № 34н, задолженность по полученным займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. В этой связи начисление купонного дохода будет отражено записью:

Дт 91 "Прочие доходы и расходы"

Кт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" — ежемесячно равномерно списывается часть дисконта;

Дт 91 "Прочие доходы и расходы и расходы"

Кт 66 (67) — списывается последняя часть дисконта;

Выплата купонного дохода отразится корреспонденцией счетов:

Дт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" Кт 51 "Расчетные счета" — погашены облигации.

Инвестор может использовать в качестве учетной оценки стоимость приобретения облигации, а также рыночную стоимость облигации, корректируемую в связи с изменением режима обращения облигации. В качестве учетной оценки для инвестора должна быть избрана оценка по стоимости приобретения. В то же время не существует достаточных оснований для отражения облигаций по рыночной стоимости.

Приобретение конвертируемых облигаций в учете инвестора отразится стандартными корреспонденциями счетов. Для учета затрат по приобретению конвертируемых облигаций будет использоваться счет 58 "Финансовые вложения" .

Дт 58 "Финансовые вложения"

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 51 "Расчетные счета".

2.5 Учет операций с акциями

Акция — эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, оставшегося после его ликвидации. Выпуск акций на предъявителя разрешается в определенном отношении к величине оплаченного уставного капитала эмитента в соответствии с нормативом, установленным Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг.

Учет ведется по следующим направлениям:

1) уставного капитала акционерного общества в момент регистрации общества

2) оплаты уставного капитала акционерами

3) уменьшения и увеличения уставного капитала

4) операций с долевыми активами.

При учете операций с ценными бумагами необходимо выделять:

а) эмиссионный доход

б) выкуп собственных акций с целью их перепродажи

в) покупку чужих акций

г) перепродажу чужих акций

д) выплату дивидендов акционерам

е) получение дивидендов по финансовым вложениям.

Эмиссионный доход образуется у эмитента ценных бумаг как разница между ценой продажи и номинальной ценой акции.

Эмиссионный доход учитывается на счете 83 “Добавочный капитал”, субсчет “Эмиссионный доход” . Средства с этого субсчета используются на покрытие разницы между номинальной стоимостью и ценой продажи собственных акций, если акции реализуются по цене ниже номинала, а также для списания разницы цены выкупа и номинальной цены при уменьшении уставного капитала.

При выкупе собственных акций с целью их перепродажи цена покупки отражается по дебету счета 81 “Собственные акции (доли)” и кредиту счета 51 “Расчетные счета” . Продажа акций фиксируется по дебету счета 51 , кредиту счета 81 на сумму покупки, а также по дебету счета 51 , кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму дохода. Доход от спекуляции равен разнице цены продажи и цены выкупа.

Учет наличия и движения инвестиций в акции АО и в уставные фонды других предприятий ведется на счете 58 “Финансовые вложения”, субсчет “Паи и акции” . Приобретение акций отражается по покупной цене:

Дт 58, субсчет “Паи и акции”

Кт 51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета" (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу)

Средства финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на счете 58 обособленно. Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий, или обмене своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:

Дт 58 “Финансовые вложения”

Кт 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” (Кт 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”)

В сумме превышения договорной стоимости обмена над номинальной стоимостью облигации:

Дт 58 “Финансовые вложения”

Кт 91 “Прочие доходы и расходы”

Долговременные финансовые вложения в акции других предприятий теряют свою первоначальную стоимость, если их цена на фондовых биржах снижается. Падение курса акций означает для инвестора потенциальный убыток. Если рыночные цены на долевые активы растут, долговременные финансовые вложения превышают первоначальную балансовую стоимость ценных бумаг, что для инвестора оборачивается потенциальной прибылью.

По международным стандартам бухгалтерского учета потенциальные убытки от обесценивания долгосрочных финансовых вложений в акции других предприятий должны быть отражены в том отчетном периоде, в котором они выявлены. Для этого акции переоценивают в соответствии с их текущей котировкой на рынке ценных бумаг (берется цена последнего рабочего дня биржи в отчетном периоде).

Потенциальная прибыль в текущем бухгалтерском учете не отражается. Она будет показана по факту после реализации акций или опосредована в сумме повышенных дивидендов.

2.6 Учет векселей

Согласно ст. 819 Гражданского кодекса РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму н уплатить проценты за нее. По кредитному договору заемщик обязан получить именно денежные средства, а не ценные бумаги. Несоответствие кредитного договора гражданскому законодательству влечет его недействительность. Банк открывает предприятию специальный ссудный счет (под минимальные проценты). На него поступает полная денежная сумма кредита, на которую банк от имени предприятия у себя приобретает вексель. Затем этот вексель передается предприятию по договору приема-передачи векселей.

Векселя учитываются на счете учета финансовых вложений - 58. Затем указанные активы реализуют в счет оплаты продукции (работ, услуг).

Согласно п. 3.2 приказа МФ РФ финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. В данном случае в сумму фактических затрат необходимо включить: сумму кредита; расходы на уплату процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; проценты за кредит, а также денежные средства, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением данных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг. На счетах бухгалтерского учета затраты будут отражены следующим образом:

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кт 51 "Расчетные счета" — оплачено поставщику бланков векселей;

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

— учтен НДС, уплаченный поставщику векселей;

Дт 58 "Финансовые вложения",

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" — в составе капитальных вложений учтена стоимость бланков векселей;

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам",

Кт 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" — сумма НДС отнесена на счет чистой прибыли.

Согласно п. 6 приказа МФ РФ векселя, хранящиеся в организации, должны быть описаны в книге учета ценных бумаг, имеющей следующие обязательные реквизиты: наименование эмитента; номинальная цена ценной бумаги; покупная стоимость; номер, серия и др.; общее количество; дата покупки, дата продажи. Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.

Банковский вексель как ликвидный актив может быть использован предприятием для оплаты третьему лицу при приобретении продукции (работ, услуг) или самому банку — как при наступлении срока платежа, так и до указанного срока. Принято считать, что предприятие получает вексель по стоимости ниже номинала (с учетом дисконта), а при наступлении срока платежа получает номинальную стоимость векселя.

В случае когда предприятие реализует банковский вексель как ценную бумагу, налоговая база должна исчисляться в соответствии с требованиями, установленными п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

2.7 Отражение выручки от реализации ценных бумаг

Выручка от реализации и прочего выбытия ценных бумаг, которые приобретены с целью получения инвестиционного дохода, отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" , а выручка от реализации ценных бумаг, приобретенных для перепродажи, — по кредиту счета 90 "Продажи" .

Списание с баланса реализуемых ценных бумаг производится по одному из методов, закрепленному в учетной политике. -

Методы оценки списания:

По средней себестоимости;

По себестоимости первых по времени закупок (ФИФО);

По себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).

Примеры использования каждого метода оценки подробно приведены в приложении к Правилам.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, которые производят переоценку вложений в ценные бумаги, используют только метод средней себестоимости. В течение отчетного года используется один метод оценки, и он должен быть закреплен в приказе об учетной политике.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящее время в нашей стране всё большее развитие получает рынок ценных бумаг. Практически все субъекты экономических отношений, ведущие бухгалтерский учет непосредственно сталкиваются с учётом операций с ценными бумагами.

Рассмотрев сущность активных операций с ценными бумагами коммерческих банков можно сделать следующие выводы.

Активные банковские операции с ценными бумагами - это операции, посредством которых банки размещают имеющиеся в их распоряжении ресурсы в ценные бумаги в целях получения необходимого дохода и обеспечения своей ликвидности.

Коммерческие банки на сегодняшний день могут формировать различные виды портфелей ценных бумаг в зависимости от целей вложения: торговый портфель - с целью получения дохода от реализации (перепродажи), инвестиционный портфель - с целью получения инвестиционного дохода, портфель контрольного участия - с целью получения контроля над управлением организацией-эмитентом или существенное влияние на нее. Формирование этих портфелей может осуществляться различными способами. Банки могут быть профессиональными участниками организованного рынка ценных бумаг, получив лицензию ЦБ РФ и иметь доступ к ценным бумагам наивысшего качества, а также могут заключать договоры комиссии и приобретать ценные бумаги через посредников банков-дилеров. Кроме того, кредитные организации могут являться участниками стихийных рынков ценных бумаг и приобретать данные активы без лицензии ЦБ РФ.

Бухгалтерский учет операций по приобретению ценных бумаг регламентируется нормативно-правовыми актами Центрального Банка РФ. План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях предусматривает деление всех ценных бумаг на долевые и долговые, которые в свою очередь подразделяются на «оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток» и «имеющиеся в наличии для перепродажи». В отдельный раздел 6 выделены акции дочерних и зависимых акционерных обществ. В данной работе на основе «Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» были показаны основные проводки по основным операциям с ценными бумагами, которые периодически приходится отражать на счетах бухгалтерского учёта как субъектам экономических отношений, специализирующихся на операциях с ценными бумагами, так и прочим предприятиям и организациям.

Сегодня перед российским рынком ценных бумаг стоит ряд задач, быстрое и эффективное решение которых послужит толчком к его дальнейшему развитию.

Это такие задачи, как:

· контроль за действиями участников рынка ценных бумаг в целях ограничения монополистической деятельности;

· компьютеризация фондового рынка и создание единого информационного пространства для повышения информированности субъектов рынка;

· защита интересов инвесторов и в частности необходимость совершенствования процедуры регистрации ценных бумаг и защиты их от подделки;

· установление четких мер ответственности государственных и коммерческих структур за нарушение процедуры выпуска и обращения ценных бумаг.

С совершенствованием обращения ценных бумаг всех видов должна и совершенствоваться и система их учета на предприятиях.

1. Бухгалтерский учет в кредитных организациях: Учебник /Селеванова Т. С. - М: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2007;
2. Бухгалтерский учет в банках: Конспект лекций/ Ахматова О.- Ростов н/Д: Феникс, 2009;
3. Бухгалтерский учет в коммерческом банке: Новые типовые бухгалтерские проводки операций банка Учебное пособие / Курсов В.Н., Яковлев Г.А. М: Инфра, 2009 год;
4. Учет в банках. Учебник / Капаева Т.И. - М: "Форум", 2008 год;
5. Основы бухгалтерского учета коммерческих банках. Издание 5/ Брыкова Н.В. - М: ACADEMIA, 2008 год;
6. Бухгалтерский учет в коммерческих банках. Учебник / Усатова Л. В., Сероштан М. С., Арская Е. В. - М: "Издательский дом Дашков и К", 2009 год.;
7. Бухгалтерский учет в кредитных организациях: Учеб. пособие (для вузов) / Елкин С. Е.; - М: ОмГУ, 2007год.;
8. Банки и небанковские кредитные организации и их операции: Учебник - 2-е изд., перераб. и доп. /Жуков Е.Ф. - М: Вузовский учебник, 2009 год;
9. Федеральный закон «О банках и банковской деятельности» № 315-ФЗ в редакции от 30.12.2008;
10. Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» №320-ФЗ в редакции от 30.12.2008.
11. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129 от 29.11.1996;
12. Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ № 302-п от 26.03.2007.
13. Письмо ЦБ РФ «Об отражении в бухгалтерском учете операций купли-продажи ценных бумаг с обязательством их последующей продажи-выкупа» № 141-Т от 7 сентября 2007 г.

Приобретение ценной бумаги - это постановка ценной бумаги на учет на счета баланса в связи с приобретением права собственности на ценную бумагу.

Бухгалтерские записи по отражению в учете вложений в ценные бумаги и операций, совершаемых с ценными бумагами, осуществляются на основании внутреннего документа, подписанного руководителем банка (филиала) или лицом, им уполномоченным.

Приобретенные ценные бумаги учитываются на балансовых счетах разд. 5 "Операции с ценными бумагами".

Ценные бумаги приобретаются с целью формирования:

Торгового портфеля банка;

Инвестиционного дохода (формируют инвестиционный портфель);

Портфеля контрольного участия.

В торговый портфель зачисляются котируемые ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации (перепродажи), а также ценные бумаги, которые не предназначены для удержания в портфеле свыше 180 дней и могут быть реализованы и отвечают следующим требованиям:

а) котируемые ценные бумаги, приобретаемые с целью их перепродажи в течение 180 календарных дней включительно. Указанные ценные бумаги учитываются по группам субъектов- эмитентов на балансовых счетах второго порядка 50104 - 50110 "Долговые обязательства, приобретенные для перепродажи и по договорам займа", 50605 - 50608 "Акции, приобретенные

для перепродажи и по договорам займа". Аналитический учет ведется в разрезе выпусков ценных бумаг;

б) котируемые и некотируемые ценные бумаги, приобретенные по договорам, предусматривающим возможность их обратной продажи в течение 180 календарных дней включительно. Указанные ценные бумаги учитываются на балансовых счетах второго порядка 50113 "Долговые обязательства, приобретенные по договорам с обратной продажей", 50611

"Акции, приобретенные по договорам с обратной продажей" (вне зависимости от эмитента).

Аналитический учет ведется в разрезе каждого договора;

в) котируемые и некотируемые ценные бумаги, приобретенные по договорам займа (вне зависимости от срока договора и эмитента), учитываются на балансовых счетах второго порядка 50115 "Долговые обязательства, приобретенные по договорам займа", 50613 "Акции, приобретенные по договорам займа". Аналитический учет ведется в разрезе каждого договора.

Аналитический учет ведется в соответствии с выбранным методом оценки себестоимости выбывающих (реализованных) ценных бумаг в разрезе выпусков либо отдельных ценных бумаг (их партий).

Ценные бумаги инвестиционного портфеля отражаются на балансовых счетах 503 "Котируемые долговые обязательства, приобретенные для инвестирования", 508 "Котируемые акции, приобретенные для инвестирования", 502 "Некотируемые долговые обязательства", 507 "Некотируемые акции". Некотируемые ценные бумаги принимаются к учету как приобретаемые для получения инвестиционного дохода либо как имеющиеся в наличии для перепродажи (в расчете на рост их стоимости).

Котируемые ценные бумаги - ценные бумаги, удовлетворяющие следующим условиям:

Допуск к обращению на открытом организованном рынке или через организатора торговли на рынке ценных бумаг (включая зарубежные открытые организованные рынки или организаторов торговли), имеющего соответствующую лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг,

а для зарубежных организованных рынков или организаторов торговли – национального уполномоченного органа;

Информация о рыночной цене общедоступна, т.е. подлежит раскрытию в соответствии с российским и зарубежным законодательством о рынке ценных бумаг, или доступ к ней не требует

наличия у пользователя специальных прав.

Если ценная бумага перестает удовлетворять критериям котируемой, она подлежит перенесению на балансовые счета для учета некотируемых ценных бумаг. Если некотируемая ценная бумага начинает удовлетворять критериям котируемой, то она подлежит перенесению на балансовые счета для учета котируемых ценных бумаг.

Датой совершения операций по приобретению и выбытию ценных бумаг является дата перехода прав на ценную бумагу.

В бухгалтерском учете операции отражаются в день получения первичных документов, подтверждающих переход прав на ценную бумагу, либо в день выполнения условий договора, определяющих переход прав.

Операции и сделки, по которым переход прав или расчеты осуществляются на дату заключения сделки, подлежат отражению на балансовых счетах 47407, 47408 "Расчеты по конверсионным сделкам и срочным операциям" (внебалансовый учет при этом не ведется).

Ценные бумаги принимаются к учету по фактическим затратам на их приобретение в валюте Российской Федерации (в рублях). Затраты в иностранной валюте принимаются к учету по официальному курсу Банка России на дату перехода прав на ценные бумаги, а предварительные затраты - на дату принятия к учету. К затратам, связанным с приобретением и выбытием (реализацией) ценных бумаг, относятся:

Расходы по оплате услуг специализированных организаций и иных лиц за

консультационные, информационные и регистрационные услуги;

Вознаграждения, уплачиваемые посредникам;

Вознаграждения, уплачиваемые организациям, обеспечивающим заключение и исполнение

А по процентным (купонным) ценным бумагам - также процентный (купонный) доход, уплаченный при их приобретении.

В зависимости от целей приобретения учет вложений в ценные бумаги осуществляется следующими методами:

а) по цене приобретения;

б) по рыночной цене.

Для отражения операций, связанных с выбытием ценных бумаг и определением финансового результата, используются балансовые счета 61203 и 61204 "Реализация (выбытие)

ценных бумаг".

По кредиту счетов реализации (выбытия) отражается сумма, поступившая в погашение ценной бумаги.

По дебету указанных счетов списывается сумма себестоимости ценной бумаги.

В бухгалтерском учете приобретение ценной бумаги отражается следующими проводками:

1) приходуется стоимость ценной бумаги:

Дт лицевого счета балансовых счетов второго порядка соответствующего портфеля

2) отражен уплаченный при приобретении накопленный процентный доход:

Дт 50406 "Накопленный процентный (купонный) доход по процентным (купонным) долговым обязательствам, уплаченный при приобретении"

Кт 30102, 20202, 40702, 47407, 47408, 30602;

3) отражены затраты, связанные с приобретением ценной бумаги:

Дт 50905 "Затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг"

Кт 30102, 20202, 40702, 47422, 30602.

Вопрос 1. Учет выпуска акций банком при формировании уставного капитала.

Законодательная основа операций с ценными бумагами:

• 1. ФЗ «О Центральном Банке РФ».
• 2. ФЗ «О Рынке ценных бумаг».
• 3. ФЗ «О банках и банковской деятельности».
• 4. Инструкция Центрального Банка от 10.03.2006 г. № 128-И «О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг кредитными организациями на территории РФ».
• 5. Положение ЦБ РФ № 215-П «О методике определения собственных средств капитала кредитных организаций».
• 6. ФЗ о 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».
• 7. Инструкция ЦБ РФ от 14.01.2004 г. № 109-И «О порядке принятия БР решения о государственной регистрации кредитных организаций и выдача лицензий на осуществление банковских операций и изменениями 2008г.

Банк должен обладать определенным размером собственных средств (капиталом) для выполнение своих функций, для обеспечения обязательств и защиты от непредвиденных потерь. В процессе своей деятельности капитал расходуется, поэтому для поддержание его на установленном уровне его необходимо пополнять. Необходимый и достаточный капитала является в настоящее время одной из важных проблем деятельности кредитной организации.

Существует несколько видов (источников) банковского капитала: уставный, добавочный, резервный, прочие собственные и приравненные к ним средства (нераспределенная прибыль). Значение данных источников капитала неравнозначно, не все они являются одинаково стабильными в ходе деловой активности, поэтому наиболее стабильная часть собственных средств банка относится к основному капиталу, а менее стабильная часть к дополнительному капиталу.

Уставный капитал является наиболее стабильной частью основного капитала банка. Уставный капитал АО (ЗАО, ОАО) представляет собой сумму номинальной стоимости акций распределенных между его акционерами. УК банка созданного в форме ООО представляет собой сумму номинальной стоимости долей, распределенных между участниками общества.

Величина уставного капитала должна быть обязательно указана в учредительных документах банка, т.е. в уставе. Для кредитных организаций минимальный размер уставного капитала регулируется банковским законодательством и нормативными документами ЦБ РФ.

Согласно закону «О банках и банковской деятельности» и указаний БР минимальный размер УК кредитной организации установлен в размере не менее 5 млн. евро, а для не банковской кредитной организации 500 тыс. евро.

Учредители кредитной организации должны оплатить 100% УК в течении одного месяца после получения уведомления о государственной регистрации.

УК Акционерного банка формируется за счет выпуска акций. Основным нормативным документом при формировании УК является инструкция №128-И ЦБ РФ.

При первичном формировании УК Акционерного банка составляется проспект эмиссии, в котором оговариваются все условия выпуска - номинальная стоимость акции и другая информация.

Банк выпускает именные эмиссионные ценные бумаги - акции (обыкновенные и привилегированные).

При первичном выпуске кредитной организацией открывается временный накопительный счет на балансовом счете 30208, в РКЦ Национального банка открывается аналогичный счет (параллельный). В период подписки акций денежные средства поступающие в оплату, блокируются.

Источники оплаты акций банка имеют следующие нормативные ограничения:

• 1. Не могут быть использованы привлеченные и заемные денежные средства. Не могут быть использованы средства федерального бюджета и государственных внебюджетных фондов, свободные денежные средства и иные объекты собственности находящиеся в ведении органов государственной власти (кроме случаев установленных законом). Средства бюджета субъектов РФ и органов местного самоуправления, могут быть использованы для формирования УК банка только на основании соответствующего законодательного акта субъектов РФ.
• 2. Средства, поступившие в иностранной валюте в оплату акций учитываются в рублевом эквиваленте и переоценке в дальнейшем не подлежат.
• 3. В оплату акций могут вносится материальные активы, но ЦБ лимитирует размер такой оплаты. Неденежная часть УК не должна превышать 20%. Материальные активы оцениваются в денежной форме и утверждаются общим собранием учредителей (для ООО); для АО советом директоров банка.
• 4. В оплату акций вносятся наличные денежные средства в рублях и в иностранной валюте от физ. лиц; Юр. лица могут вносить денежные средства только в безналичном порядке.
• 5. Нельзя вносить эмитированные третьими лицами ценные бумаги, за исключением облигаций федерального займа (не более 25%) с постоянным купонным доходом.

Акционерами могут быть юридические и физические лица, резиденты и нерезиденты, кроме осужденных лиц, партийных и религиозных организаций, общественных и бюджетных органов. При покупке акций юридическим лицом более 20% от УК, и физическим лицом более 5% необходимо разрешение Центрального банка. Количество привилегированных акций должно быть не более 25% размера УК.

Продажа или выпуск акций. Регистрируется проспект эмиссии , открывается накопительный счет банку №-30208 и временные лицевые счета вносителям денежных средств на балансовом счете 60322 « Расчеты с прочими кредиторами» Все средства поступившие в оплату акций зачисляются на накопительный счет банка 30208 и на лицевые счета вносителей 60322 « Расчеты с прочими кредиторами». Если вносятся наличные денежные средства, то они проводятся через кассу банка 20202 т. е.: Дт 20202 - Кт 60322.

Наличность внесенная в оплату акций в течении трех дней должна быть списана с корреспондентского счета банка и перечислена на временный накопительный счет: Дт 30208 - Кт 30102. Период подписки акций один месяц. Если продано 50% + 1 акция, то выпуск считается состоявшимся.

Регистрация итогов выпуска акций . В данном этапе производится разблокировка временного накопительного счета, следующим образом: Дт 30102 - Кт 30208 .Непроданная часть акций учитывается на внебалансовом счете главы В 90601.

Все средства поступившие в оплату акций по номинальной стоимости зачисляются на соответствующие лицевые счета, открываемые акционерам банка на счете 10207 «Уставный фонд.следующим образом: Дт 60322 -Кт 10207.

При первичном выпуске акции продаются по цене не ниже номинальной стоимости, а если они проданы выше номинала, то положительная разница составляет для банка эмиссионный доход, который зачисляется на счете 10602.

Увеличение УК может производиться следующим образом:

• 1. Размещение дополнительных акций путем новой подписки;
• 1. Путем конвертации ранее выпущенных ценных бумаг в акции;
• 2. Путем капитализации фондов банка, дивидендов невыплаченных акционерами и прибыли банка в акции;
• 3. Уставный фонд может быть изменен в результате реорганизации банка.

Кредитные организации выплачивают дивиденды по своим акциям акционерам (решает общее собрание акционеров). На выплату дивидендов направляется прибыль после ее налогообложения. Выплата дивидендов в учете оформляется следующим образом: Дт 70501 - Кт 60320.

Акции кредитной организации могут выкупаться акционерами банка по рыночной стоимости с целью их конвертации, либо сокращение общего числа.

В.2. Учет операций по выпуску собственных векселей банка

Общая характеристика векселя

В практике российских банков широкое распространение получил

выпуск собственного векселя, что позволяет им увеличить объем привлеченных средств, а его клиенты получают универсальное платежное средство.

При выдаче (выпуске) собственных векселей и проведении

прочих операций с векселями коммерческие банки руководствуются Федеральным законом «О переводном и простом векселе" от 11 марта 1997 г., общими нормами гражданского законодательства Российской Федерации, а также Законами и иными нормативными актами Российской Федерации, регулирующими денежно-кредитные отношения.

Банковский вексель удостоверяет, что юридическое или физическое

лицо внесло в банк депозит в сумме и в валюте, указанной в векселе. Банк в свою очередь обязуется погасить такой вексель при предъявлении его к оплате в указанный на нем срок.

Вексель может использоваться векселедержателем для расчетов по любым видам платежей.

В соответствии с ФЗ «О банках и банковской деятельности» банки могут выпускать, продавать, покупать и хранить векселя, осуществлять операции с ними как в рублях, так и в ин. валюте.

Вексель - безусловное денежное обязательство, строго установленной законом формы, дающее векселедержателю бесспорное право по наступлению срока требовать от должника платы, обозначенной в векселе денежной суммы.

Закон различает два основных вида векселей: простые (соло) и переводные (тратта).

Переводной вексель (тратта) представляет собой письменный документ, содержащий безусловный приказ векселедателя плательщику уплатить определенную сумму денег в установленный срок и в конкретном месте векселедержателю или его приказу.

Простой вексель (соло) представляет собой письменный документ,

Вексель содержит определенный перечень обязательных реквизитов ,

отсутствие хотя бы одного из них лишает вексель юридической силы.

Вексель содержит следующие реквизиты :

• ? вексельные метки;
• ? вексельная сумма;
• ? наименование и адрес плательщика;
• ? срок платежа;
• ? наименование получателя платежа;
• ? место платежа;
• ? указание места и даты составления;
• ? подпись векселедателя.
• 1. Вексельные метки. В тексте документа, являющегося векселем,

обязательно должно быть указано, что данный документ есть вексель и все обязательства, вытекающие из документа, имеют вексельный характер.

Например, «…уплатить по данному векселю…», «… местом платежа по векселю является …».

• 2. Вексельная сумма. Вексельная сумма обычно указывается и цифрами, и прописью.
• 3. Наименование и адрес плательщика. В случае если плательщиком является юридическое лицо, обязательно должны быть указаны юридический адрес плательщика, его полное наименование. Когда плательщиком выступает физическое лицо, указывается фамилия, имя, отчество и место жительства этого лица.
• 4. Срок платежа. Существуют определенные вексельным законодательством сроки платежа:

a) «По предъявлении». Платеж по векселю с таким сроком производится по предъявлении векселя. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления.

b) «Во столько-то времени от предъявления». Данный срок платежа определяет обязательство оплатить вексель через определенный период времени после факта предъявления векселя. Факт предъявления векселя к оплате фиксируется отметкой на лицевой стороне векселя, что фактически является согласием на оплату или днем опротестования векселя в акцепте.

c) «Во столько-то времени от согласования». Такой срок платежа по векселю может быть установлен таким образом: на один или несколько месяцев от составления, и тогда он наступает в соответствующий день того месяца, в котором платеж должен быть произведен.

d) «На определенный день».

В случае когда срок платежа в векселе не указан, считается, что вексель подлежит оплате по предъявлении. Требование платить по такому векселю действительно в течение года с момента выставления и платежа одновременно, является недействительным.

• 5. Наименование получателя платежа. В векселе обязательно должно содержаться полное наименование получателя платежа - ремитента. Обычно запись в векселе имеет следующий вид: «Платите …(наименование ремитента) или его приказу».
• 6. Место платежа. Местом платежа обычно является местонахождение плательщика, если иное не оговорено в векселе.
• 7. Указание места и даты составления векселя. Место составления векселя должно быть четко указано. Недопустимо указывать неконкретные географические пункты, например Российская Федерация, Красноярский край.

Дата составления векселя должна быть обязательно указана, поскольку она имеет большое значение для исчисления срока платежа по векселю и периода вексельного обязательства. Векселя с заведомо нереальными датами будут считаться недействительными.

8. Подпись векселедателя. Подпись трассанта обычно находится после его полного наименования и местонахождения в правом нижнем углу векселя и производится только рукописным путем.

Понятия, используемые при вексельном обращении

Акцепт - согласие оплатить по векселю в пользу векселедержателя,

предъявившего его к оплате. Лицо, совершившее акцепт, называется акцептантом. Акцепт отмечается в левой части на лицевой стороне векселя и выражается словами «Акцептован», «Заплачу» или другими словами, равнозначными по смыслу, с обязательным проставлением подписи, печати плательщика и даты акцепта. Векселедержатель имеет право предъявить вексель для акцепта плательщику по месту жительства последнего в любое время, начиная с даты выдачи векселя и заканчивая датой платежа. вексель может быть предъявлен к акцепту и акцептован даже после наступления срока платежа, причем акцептант будет обязан по векселю так же, как если бы он совершил акцепт до наступления срока платежа.

Аваль - вексельное поручительство, суть которого заключается в том,

что какое-то лицо берет на себя ответственность за платеж по векселю одного или нескольких ответственных по векселю лиц. Аваль не может быть дан за лицо, не ответственное по векселю (например, за трассата, не акцептовавшего вексель).

Аваль делается на лицевой стороне векселя либо на аллонже

(добавочном листе к векселю) и обычно выражается словами «считать за аваль» или другими равнозначными словами.

Лицо, выдающее аваль, называется авалистом. Авалист может

ограничить поручительство только частью суммы или определенным сроком. Аваль может быть выдан за любое ответственное по векселю лицо, поэтому авалист должен указать, за кого он дает поручительство.

Авалистом может выступать любое лицо. Авалист и лицо, за которое

он поручается, несут солидарную ответственность за платеж по векселю. После оплаты векселя авалист приобретает право требования уплаты вексельной суммы к тому, за кого он дол поручительство, а также ко всем обязанным перед этими лицами.

Индоссамент

Индоссамент - это передаточная надпись на оборотной стороне

векселя. Индоссамент фиксирует переход права требования по векселю от одного лица к другому. Обычно индоссамент имеет форму «Платите приказу…» или «Уплатите в пользу …».

При индоссаменте указывается полное наименование лица, в пользу

которого передается вексель. Такое лицо называют индоссатом , а лицо, передающее вексель, - индоссантом.

Индоссамент должен быть простым и ничем не обусловленным. Не

допускается передача части суммы векселя, т.е. частичный индоссамент. Индоссамент должен быть собственноручно написан индоссантом, а если индоссант - юридическое лицо, требуется наличие печати рядом с подписью первого лица. Индоссамент должен быть обязательно датирован. Индоссант отвечает за акцепт и платеж по переводному векселю и платеж по простому векселю.

Платеж по векселю

Процедура платежа по векселю строго стандартизирована и состоит из следующих правил:

• 1. Вексель предъявляется к оплате в месте нахождения плательщика, если в векселе не указано иное место.
• 2. Плательщик должен осуществить платеж немедленно по предъявлении векселя, если предъявление последнего своевременно. Отсрочка платежа по векселю допускается только в случае возникновения обстоятельств непреодолимой силы.
• 3. При исчислении срока погашения векселя следует учитывать день, в который он выписан. В случае когда день погашения приходится на нерабочий день, вексель должен быть погашен в ближайший рабочий день.
• 4. Предъявление векселя к оплате до срока его погашения не обязывает должника платить по нему, равно как и не может быть удовлетворено требование должника к векселедержателю принять платеж до срока погашения векселя.
• 5. Должник может оплатить в день погашения векселя только часть суммы, а векселедержатель не имеет права не принять платеж. В данном случае на лицевой стороне векселя делается отметка о погашении части вексельной суммы. Векселедержатель имеет право опротестовать неоплаченную сумму и предъявить иск к любому из всех обязанных по векселю лиц в размере неоплаченной суммы.

Учет операций по выпуску и обращению собственных векселей банка.

Кредитная организация в учетной политике разрабатывает порядок учета с собственными векселями в соответствии с правилами 302 - П. Разрабатывается документация по операциям с векселями, ведется журнал выпущенных собственных векселей, в который заносится информация (дата продажи, номинал, условия выплаты процентов, дата погашения и др.).

Банк продает собственные векселя клиентам с целью привлечения денежных средств , клиент может расплатиться банковскими векселями за товары и услуги с контрагентами.

Цена реализации векселя зависит от условий банка, т.е. векселя можно реализовать по номинальной стоимости и по ним может быть представлен доход в виде процентов. По номинальной стоимости беспроцентные векселя, с дисконтом, т.е. по цене ниже номинала. Кредитные организации могут выполнять также выполнять операции по выдачи ссуд под собственные векселя, т.е. вместо денежных средств юридическое лицо получает банковский вексель в кредит и принимает его в расчет с поставщиками. Кредит погашается с расчетного счета заемщика.

Продажа векселей отражается в учете следующим образом:

Дт счета покупателя, кор. счет банка, касса банка (40702,30102, 20202)

Кт счета по учету векселей - 523

Погашение или обратный выкуп векселей банком (может производиться досрочно):

Дт 523 - Кт 40702, 20202, 30102

При продаже векселя клиенту оформляются следующие документы:

• 1. Заявление от клиента;
• 2. Договор купли - продажи;
• 3. Акт приемке - передачи векселя;
• 4. Доверенность уполномоченного лица по получению векселя.

В момент наступления срока погашения банковского векселя сумма списывается на счете 52406 «Векселя к исполнению» и с этого счета производится оплата векселя.

Проценты учитываются на счете 52501. Начисленные проценты и сумму дисконта, которая образовалась при выдаче векселя по стоимости, отличной от номинала относят на расходы банка (сч. 70606). При прекращении вексельные обязательства по взаимному согласованию векселедержателя векселедателя допускается погашение векселя передачей имуществом, в том числе ценные бумаги, а также частичной уплаты суммы по векселю деньгами.

Если выпущенные собственные векселя банка, по каким- либо причинам не были вторично реализованы, то они списываются внебалансового счета 90703 и аннулируется, т. е. делается вырезка в середине векселя, ставиться штамп, и помещается в документы дня.

Счет 58 «Финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

К счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета:

1) 58-1 «Паи и акции»;

2) 58-2 «Долговые ценные бумаги»;

3) 58-3 «Предоставленные займы»;

4) 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

На субсчете 58-1 «Паи и акции» учитывается наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т. п.

На субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги» учитывается наличие и движение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги (облигации и др.).

Финансовые вложения, осуществленные организацией, отражаются по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений. Например, приобретение организацией ценных бумаг других организаций за плату проводится по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации или уменьшение, или увеличение расходов некоммерческой организации.

При списании суммы превышения покупной стоимости приобретенных организацией облигаций и иных долговых ценных бумаг над их номинальной стоимостью делаются записи по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода) и кредиту счетов 58 «Финансовые вложения» (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью) и 91 «Прочие доходы и расходы» (на разницу между суммами, отнесенными на счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 58 «Финансовые вложения»).

При доначислении суммы превышения номинальной стоимости приобретенных организацией облигаций и иных долговых ценных бумаг над их покупной стоимостью делаются записи по дебету счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», отнесенную на счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 58 «Финансовые вложения»).

Погашение и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58 «Финансовые вложения», отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 58 «Финансовые вложения», кроме организаций, которые отражают эти операции на счете 90 «Продажи».

На субсчете 58-3 «Предоставленные займы» учитывается движение предоставленных организацией юридическим и физическим лицам денежных и иных займов. Предоставленные организацией юридическим и физическим лицам займы, обеспеченные векселями, учитываются на этом субсчете обособленно.

Предоставленные займы отражаются по дебету счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» или другими соответствующими счетами. Возврат займа отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» или других соответствующих счетов и кредиту счета 58 «Финансовые вложения».

На субсчете 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» организацией-товарищем учитывается наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.

Предоставление вклада отражается по дебету счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» и другими соответствующими счетами по учету выделенного имущества.

При прекращении договора простого товарищества возврат имущества отражается по кредиту счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетами учета имущества.

Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям – продавцам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация; организациям-заемщикам и т. п.). Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 «Финансовые вложения» обособленно.

Для учета вкладов в уставные капиталы других организаций к счету 58 открывают субсчет 58-1 «Паи и акции».

Уставный капитал имеют организации:

1) закрытые и открытые акционерные общества (ЗАО и ОАО);

2) общества с ограниченной ответственностью (ООО).

Согласно законодательству вклад в уставный капитал может быть внесен как деньгами, так и продукцией собственного производства, товарами или иным имуществом.

Если организация приобрела ценные бумаги акционерного общества или долю в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью за деньги, то нужно сделать следующие проводки:

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (счет 50 «Касса») – перечислены деньги в оплату вклада в уставный капитал;

2) Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений.

Если акции или доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью приобретались за счет заемных средств, то проценты по займу относят к операционным расходам:

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – отражены проценты по займу, полученному для покупки акций или доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью.

Обратите внимание: если полученный заем фирма использует для предварительной оплаты и бумаги еще не приняты к учету, то сумма процентов включается в стоимость ценных бумаг.

Может сложиться ситуация, что фирма потратила средства на консультационные услуги, а акции так и не приобрела. В данном случае бухгалтеру следует сделать проводку:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражены затраты на консультационные услуги в составе операционных расходов.

Ваша фирма может внести вклад в уставный капитал имуществом.

Если договорная стоимость передаваемого имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) совпадает с его балансовой стоимостью:

Кредит счета 43 «Готовая продукция» (счет 41 «Товары», счет 10 «Материалы», счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», счет 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции» и субсчет 2 «Долговые ценные бумаги») – списана балансовая стоимость имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал или

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 01 «Основные средства» (счет 04 «Нематериальные активы») – списана остаточная стоимость основных средств (нематериальных активов), переданных в качестве вклада в уставный капитал;

2) Дебет счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре без учета восстановленного НДС);

3) Дебет счета 58 «Финансовые вложения»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – восстановленный НДС отражен в составе финансовых вложений.

Если договорная стоимость передаваемого имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) не совпадает с балансовой стоимостью этого имущества:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» – отражено превышение договорной стоимости имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре без учета восстановленного НДС) над его учетной стоимостью или

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражено превышение учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре без учета восстановленного НДС).

Все акции фирма должна разделить на две группы:

1) котируемые;

2) некотируемые.

Котируемые акции отражают в учете по текущей рыночной стоимости. Для этого корректируют их учетную стоимость. Корректировку фирма может проводить:

1) ежемесячно;

2) ежеквартально;

3) ежегодно.

Разница между текущей ценой акций и их учетной стоимостью отражается проводками:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – отражен прирост стоимости акций или

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» – отражено снижение стоимости акций.

Если организация решила продать принадлежащую ей долю в уставном капитале ООО, то необходимо сделать следующие проводки:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» – списана первоначальная стоимость доли в уставном капитале;

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (счет 51 «Расчетные счета») – отражены иные расходы по продаже;

Продажа долей общества с ограниченной ответственностью НДС не облагается (ст. 149 НК РФ).

В конце месяца нужно определить финансовый результат от продажи акций (доли в уставном капитале) и сделать проводку:

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль от продажи акций (доли в уставном капитале) или

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от продажи акций (доли в уставном капитале).

Если участие в уставных капиталах других организаций является предметом деятельности вашего предприятия, вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы» используется счет 90 «Продажи».

Если организация решила продать принадлежащие ей котируемые акции, то проводки, которые нужно сделать при продаже, будут такими:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – определена задолженность покупателя;

2) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» – списана стоимость акций исходя из последней оценки;

3) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (счет 51 «Расчетные счета») отражены иные расходы по продаже;

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получены деньги от покупателя.

Продажа акций НДС не облагается (ст. 149 НК РФ).

В конце месяца необходимо определить финансовый результат от продажи:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль от продажи акций или

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от продажи акций.

Стоимость некотируемых акций может быть списана следующими способами:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) методом ФИФО.

Способ списания необходимо отразить в учетной политике.

Бухгалтер может производить такие расчеты не в конце месяца, а при каждом выбытии акций. В этом случае в учетной политике укажите, что стоимость некотируемых акций списывается методом скользящего ФИФО.

Обратите внимание: порядок определения стоимости выбывших акций в бухучете и налогообложении различен. Чтобы не вести отдельный налоговый учет, можно использовать метод ФИФО.

Если акционерное общество или общество с ограниченной ответственностью ликвидируется (в том числе в случае признания его банкротом), его акционеры (участники) имеют право на получение части ликвидационной стоимости, т. е. если после удовлетворения требований кредиторов, включенных в промежуточный ликвидационный баланс, у организации еще останутся какое-нибудь имущество или денежные средства, то они будут распределены между акционерами (участниками).

Таким образом, если организация, чьи акции (доли) имеет ваше предприятие, ликвидирована, вы должны сделать проводки:

1) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» – списана учетная стоимость акций (доли в уставном капитале) ликвидированной организации;

2) Дебет счета 01 «Основные средства» (счет 10 «Материалы», счет 41 «Готовая продукция», счет 51 «Расчетные счета»), Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – получены имущество или денежные средства, оставшиеся после ликвидации и распределенные в пользу нашей организации.

В конце месяца необходимо определить финансовый результат от списания акций (доли в уставном капитале) и сделать проводку:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от списания акций (доли в уставном капитале) или

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль от списания акций (доли в уставном капитале).

Необходимо списать с учета вклад в уставный капитал другой организации только на основании документа, подтверждающего, что запись о ликвидации этой организации занесена в Единый государственный реестр юридических лиц.

Если организация приобрела облигации:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – перечислены средства в оплату облигаций;

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – оплачены иные расходы по приобретению облигаций;

3) Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – оприходованы облигации после того, как права на них перешли к вашей организации.

Если облигации приобретались за счет заемных средств, то проценты по займу относят к операционным расходам:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – отражены проценты по займу, полученному для покупки акций или доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. Обратите внимание: если полученный заем фирма использует для предварительной оплаты и бумаги еще не приняты к учету, то сумма процентов включается в стоимость ценных бумаг.

Получение дохода по облигации вы должны отразить так:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – начислены проценты, подлежащие получению по облигации (на дату, установленную условиями выпуска облигации);

2) Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получена сумма процентов от эмитента.

При продаже и погашении облигаций делаются проводки:

1) Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – отражена задолженность покупателя (эмитента) за продаваемые (погашаемые) облигации;

2) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» – списана учетная стоимость облигаций;

3) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (счет 51 «Расчетные счета») – отражены иные затраты по продаже (погашению) облигаций;

4) Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») – поступили деньги от покупателя (эмитента).

Если организация приобрела вексель третьего лица по договору купли-продажи, нужно сделать такую проводку:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – приобретен вексель третьего лица в качестве финансового вложения.

Если организация получила вексель третьего лица от покупателя (заказчика) в оплату проданной продукции (товаров, работ, услуг), необходимы такие записи:

1) Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» – продана продукция (иное имущество, выполнены работы, оказаны услуги);

2) Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – получен в оплату вексель третьего лица.

С 1 января 2007 г. покупатель (заказчик) должен перечислять НДС по отгруженным товарам (работам, услугам) деньгами (п. 4 ст. 168 НК РФ). Только после этого сумму налога можно принять к вычету.

Если договор купли-продажи продукции (товаров, работ, услуг) изначально предусматривает оплату векселем третьего лица, то такая сделка является товарообменной.

Поэтому налоговая инспекция имеет право проверить правильность цен, примененных сторонами, в целях налогообложения по этой сделке (п. 2 ст. 40 НК РФ).

Если продажа векселей является предметом деятельности организации, вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы» нужно использовать счет 90 «Продажи».

Выбытие векселя, учтенного на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 2 «Долговые ценные бумаги», отражается в бухгалтерском учете так же, как и выбытие других ценных бумаг. При этом не имеет значения, продается вексель за деньги или им оплачиваются приобретенные товары (работы, услуги).

При выбытии векселя необходимы следующие проводки:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – отражена задолженность покупателя векселя;

2) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» – списана учетная стоимость векселя;

3) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2

«Прочие расходы», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (счет 51 «Расчетные счета») – учтены расходы по продаже векселя;

Дебет счета 51 «Расчетные счета» (счет 41 «Товары», счет 10 «Материалы», счет 20 «Основное производство»),

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – покупатель погасил задолженность.

В конце месяца нужно определить финансовый результат от продажи векселя:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от продажи векселя или

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль от продажи векселя.

Для учета займов, предоставленных другим организациям, к счету 58 «Финансовые вложение» открывается субсчет 3 «Предоставленные займы».

Если организация предоставляет заем другой организации или физическому лицу, то между организацией и заемщиком должен быть заключен письменный договор (п. 1 ст. 808 ГК РФ).

Размер и срок погашения займа законодательство не ограничивает.

Лицензии для предоставления займа не требуется. Проценты, получаемые по договору займа, предоставленного в денежной форме, НДС не облагаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Если организация предоставила другой организации денежный заем, то необходимо сделать следующие проводки:

1) Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Представленные займы», Кредит счета 51 «Финансовые вложения» (счет 50 «Касса») – предоставлен заем;

2) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» – начислены проценты по договору займа за соответствующий период;

3) Дебет счета 51 «Расчетные счета» (счет 50 «Касса»), Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получены проценты по договору займа.

Если в обеспечение предоставленного займа организация получила вексель, то такой заем учитывается на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Представленные займы» обособленно.

Когда заемщик возвращает организации, взятые взаймы деньги, делается проводка:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Представленные займы» – возвращены заемные средства.

Для вкладов по договору простого товарищества к счету 58 «Финансовые вложения» открывается субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

3.2. Вложения в акции

Бухгалтерский учет финансовых вложений с 1 января 2003 г. регламентируется ПБУ 19/02 (утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 г. № 126н). Согласно этому документу к финансовым вложениям относятся:

1) ценные бумаги;

2) паи и доли в уставных (складочных) капиталах;

3) займы, предоставленные другим организациям; депозиты;

4) дебиторская задолженность, приобретенная на основе договоров уступки права требования (цессии).

К финансовым вложениям, которые отражаются на счете 58 «Финансовые вложения», теперь относятся депозиты в банках и дебиторская задолженность, приобретенная по договорам цессии. В качестве дебиторской задолженности могут выступать долги третьих лиц, а также права требования по договорам долевого участия в строительстве или иная задолженность. В то же время не относятся к финансовым вложениям:

1) векселя, выданные на имя организации покупателями ее товаров (работ, услуг);

2) собственные акции, выкупленные у акционеров;

3) вложения в недвижимость с целью сдачи ее в аренду;

4) драгоценные металлы, камни и ювелирная продукция (п. 3 ПБУ 19/02).

Согласно п. 2 ПБУ 19/02, ценные бумаги и финансовые вложения организация вправе принять к учету при одновременном соблюдении трех условий:

1) наличие у организации юридических прав на объекты вложений (например, право собственности на ценную бумагу);

2) переход к организации рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск падения цен, риск неоплаты ценной бумаги эмитентом и др.);

3) объект финансовых вложений способен приносить организации экономические выгоды в виде процентов, дивидендов, роста рыночных цен на него и др.

Учитывая финансовые вложения, организация должна помнить и о другом требовании, содержащемся в п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н). Согласно этому пункту, объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.

Таким образом, неоплаченные полностью финансовые вложения (кроме займов), если права на них перешли к организации, отражаются по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Если же права на ценные бумаги не перешли к инвестору, то произведенные им затраты отражаются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

ООО «Меридиан» в феврале 2007 г. приобрело на условиях предоплаты 1000 штук акций компании «А» по цене 1000 руб. за штуку на общую сумму 1 000 000 руб. Право собственности на акции переходит к обществу в марте 2007 г.

При оплате покупки в феврале общество должно было сделать проводку:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 1 000 000 руб. – оплачены акции компании «А».

После перехода прав на акции к ООО «Меридиан» в учете следует сделать запись:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 1 000 000 руб. – приняты на учет акции компании «А».

Согласно п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Она включает в себя все фактические затраты на приобретение объектов вложений, включая цену приобретения и сопутствующие расходы на услуги посредников, информационно-консультационные и другие услуги.

Согласно п. 9 ПБУ 19/02 возмещаемый НДС и другие косвенные налоги не включаются в стоимость финансовых вложений, кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ. Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам, используемым в деятельности, не облагаемой НДС (например, по операциям с ценными бумагами), включаются в стоимость таких активов.

Если организация воспользовалась информационно-консультационными услугами по вопросам финансовых вложений, но сами эти вложения так и не произвела, то потраченные суммы должны включаться в состав операционных расходов текущего периода.

В учете при этом должны быть сделаны следующие проводки:

1) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 50 «Касса» (51 «Расчетные счета») – 2000 руб. – оплачены услуги по предоставлению информации о котировках акций, решение о покупке которых не было принято;

2) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отнесена стоимость консультационных услуг на финансовые результаты.

Согласно п. 9 ПБУ 19/02 проценты по кредитам и займам, взятым для осуществления финансовых вложений, могут быть включены в первоначальную стоимость таких вложений, если это допускается нормами ПБУ 10/99 по учету расходов и ПБУ 15/01 по учету займов и кредитов. Проценты по кредитам и займам включаются в состав операционных расходов текущего периода, кроме случаев, когда заем или кредит взяты на приобретение инвестиционного актива (п. 12 ПБУ 15/01). Проценты по заемным и кредитным средствам на приобретение инвестиционных активов начисляются в учете и включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива до первого числа месяца, следующего за месяцем, когда такой актив был принят к учету или, по крайней мере, введен в эксплуатацию (п. 30 и 31 ПБУ 15/01). Согласно п. 13 ПБУ 15/01 к инвестиционным активам относятся основные средства, имущественные комплексы и «иные аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство». Обычно финансовые вложения не требуют большого времени на приобретение, а поэтому к инвестиционным активам, они не относятся. А это значит, что по заемным и кредитным средствам, взятым на приобретение объектов финансовых вложений, начисленные проценты, как правило, относятся сразу на расходы текущего периода.

Финансовые вложения подразделяются на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения) (п. 41 ПБУ 19/02).

Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществляются эти вложения (организациям-продавцам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация; организациям-заемщикам и т. п.). Построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах.

Согласно п. 23 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций») – финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе «Внеоборотные активы».

Решающим критерием для деления финансовых вложений на краткосрочные и долгосрочные является срок предполагаемого обращения или погашения объектов вложений, в том числе ценных бумаг. Например, организация приобрела вексель с целью выгодно перепродать его в течение 3 месяцев. При этом сам вексель имеет срок обращения 2 года. В балансе затраты на приобретение такого векселя должны быть показаны как долгосрочное вложение.

Акции, как правило, не имеют никакого фиксированного срока обращения – они обращаются столько, сколько существует акционерное общество, которое их выпустило. Формально они должны относиться к долгосрочным вложениям даже в случаях, когда речь идет о «голубых фишках», которые покупаются для целей спекуляции и которые можно легко и в любой момент продать на бирже.

Отразить такие акции как краткосрочные вложения организация может, только ссылаясь на принцип приоритета содержания над формой при составлении бухгалтерской отчетности. Согласно п. 7 ПБУ 1/98 (утв. приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н) учетная политика организации должна обеспечивать отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания над формой).

Следующее новшество касается порядка последующей оценки финансовых вложений. Для целей такой оценки финансовые вложения подразделяются на две группы. Первая группа объединяет финансовые вложения, по которым можно определить рыночную стоимость в порядке, установленном ПБУ 19/02. Соответственно ко второй группе относятся вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (п. 19 ПБУ 19/02).

Организация имеет право производить переоценку стоимости ценных бумаг по рыночным ценам на конец каждого квартала или месяца (п. 20 ПБУ-19/02). Возникающие в этом случае разницы цен относятся на операционные доходы и расходы организации.

Напомним, что прежде право переоценивать ценные бумаги по рыночным ценам имели только профессиональные участники рынка ценных бумаг, если они приобретали их для целей получения дохода от реализации (п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

С принятием ПБУ 19/02 ежемесячно или ежеквартально переоценивать ценные бумаги, имеющие рыночную котировку, обязаны все организации. При этом важно помнить, что в налоговом законодательстве доходы и убытки от такой переоценки не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 и п. 46 ст. 270 НК РФ).

По долговым ценным бумагам, по которым не производится переоценка по рыночным ценам, организация вправе равномерно списывать (доначислять) разницу между ценой приобретения и номиналом. Указанные суммы включаются в состав операционных доходов или расходов организации.

По ценным бумагам, по которым не производится переоценка по рыночным ценам, организация обязана определить так называемую расчетную стоимость. Если есть признаки так называемого устойчивого существенного снижения этой расчетной стоимости относительно учетной цены ценных бумаг, то организация обязана создать в учете резерв под обесценение финансовых вложений. Резерв создается по кредиту счета 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги». В балансе стоимость таких ценных бумаг должна отражаться за минусом созданного под них резерва.

По состоянию на 31 декабря организация должна проверять финансовые вложения на наличие устойчивого снижение расчетной стоимости. При желании организация может делать проверки (и соответственно создавать резерв) и на даты промежуточной отчетности.

При реализации и ином выбытии ценных бумаг соответствующие доходы могут быть признаны как выручкой от обычных видов деятельности (счет 90 «Продажи»), так и прочими поступлениями (счет 91 «Прочие доходы и расходы») в зависимости от учетной политики организации.

Расходы, связанные с выбытием ценных бумаг, а также их учетная стоимость списываются в дебет счета 90 «Продажи» (если доходы признаны выручкой от обычных видов деятельности) или в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (если доходы признаны прочими поступлениями). Расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг в период нахождения их на балансе, включаются в состав операционных расходов. В данном случае речь идет о расходах, не связанных прямо с покупкой или выбытием финансовых вложений. К таким расходам относятся, в частности, оплата некоторых услуг депозитария (выдача выписок, плата за ведение счетов и др.)

3.3. Долговые обязательства

В процессе предпринимательской деятельности многие организации вступают во взаимоотношения, следствием которых может стать возникновение долговых обязательств, которые свидетельствуют о вовлечении в оборот заемных средств.

Согласно п. 1 ст. 307 ГК РФ обязательство представляет собой гражданское правоотношение, в силу которого одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п.) либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

Предметом обязательства может быть не только совершение действий, но и воздержание от конкретных действий. Согласно п. 2 ст. 307 ГК РФ обязательства могут возникать только из тех юридических фактов, которые прямо предусмотрены в ГК РФ. В частности, основаниями возникновения обязательств являются договоры.

Обязательства по договорам могут возникать из действий граждан и юридических лиц, не предусмотренных законом, но и не противоречащих ему, если они порождают права и обязанности в силу общих начал и смысла гражданского законодательства (п. 1 ст. 8 ГК РФ); односторонние сделки.

Согласно ст. 155 ГК РФ односторонняя сделка создает обязанности только для лица, совершившего сделку. Например, действие в чужом интересе без поручения обусловливает возникновение у заинтересованного лица обязанности возместить реальный ущерб лицу, действовавшему в чужом интересе (п. 1 ст. 984 ГК РФ), а также выплатить ему вознаграждение; акты публичной власти.

К их числу относятся административные акты государственных органов и органов местного самоуправления и судебные решения; факты причинения вреда другим лицам или неосновательного обогащения за счет других лиц.

Такие обязательства могут возникать в результате действий как граждан и юридических лиц, так и органов публичной власти, в том числе при принятии ими индивидуальных или нормативных актов, не соответствующих закону или иным правовым актам; юридические факты-события.

Приведенная классификация (и прежде всего вытекающее из нее различие договорных и внедоговорных обязательств) имеет большое практическое значение. Если содержание первых в основном определяется волей сторон либо диспозитивными правилами ГК РФ, то вторые формируются главным образом на основе императивных предписаний закона.

Несмотря на то, что информация об обязательствах организации подлежит раскрытию в пассиве бухгалтерского баланса (ф. № 1), а также в приложении к нему (ф. № 5), ни Федеральный закон «О бухгалтерском учете», ни положения по бухгалтерскому учету не содержат трактовки этого показателя. Поэтому в сложившейся ситуации представляется целесообразным обратиться к Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО): обязательства определяются, во-первых, как элемент, непосредственно относящийся к измерению финансового положения организации, во-вторых, как часть пассива, возникающего из предшествующих событий, оплата которого ожидается в результате выбытия ресурсов, в-третьих, как результат прямых событий или иных операций.

Таким образом, в отличие от гражданско-правового подхода, где обязательства рассматриваются в качестве прав и обязанностей сторон по поводу совершения определенных действий либо воздержания от действий, с бухгалтерской точки зрения они представляют собой последствия этих действий, влекущих за собой необходимость выбытия ресурсов.

В соответствии с таким подходом к обязательствам организации следует отнести следующие пассивы:

1) долговые обязательства (полученные займы и кредиты, кредиторскую задолженность и др.);

2) собственные средства, не вошедшие в состав капитала организации (резервы предстоящих расходов, доходы будущих периодов и др.).

Обязательства покупателя перед продавцом должны признаваться в бухгалтерском учете на дату приобретения товаров или перехода к покупателю права собственности, а не на дату вступления в действие договора поставки.

Данный подход находит подтверждение и в п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», согласно которому факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя из экономического содержания и условий хозяйствования.

Информация о долговых обязательствах раскрывается в бухгалтерской отчетности следующим образом:

1) долговые обязательства разделяются на долгосрочные и краткосрочные;

2) долговые обязательства разделяются на срочные и просроченные;

3) долговые обязательства разделяются на обеспеченные и необеспеченные;

4) долговые обязательства должны быть обоснованы.

По общему правилу большинство долговых обязательств необходимо отражать в отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей организации и признаваемых ею правильными. Исключением являются расчеты с банками и бюджетом, которые должны быть согласованы с соответствующими организациями; необходимо обеспечить правильность оценки долговых обязательств.

Долговые обязательства, за исключением обязательств по полученным займам и кредитам, должны отражаться в сумме основного долга. По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. В случае привлечения займа путем выдачи векселя либо путем эмиссии облигаций долговые обязательства могут показываться с учетом всех причитающихся к уплате процентов; долговые обязательства, привлеченные в иностранной валюте, переоцениваются.

Долговые обязательства, привлеченные в иностранной валюте, отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату; приводятся указания на отсутствие условий признания выручки при продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг. Такими условиями являются (п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации»):

1) наличие у организации права на получение выручки, вытекающего из конкретного договора или подтвержденного иным соответствующим образом;

2) возможность определения суммы выручки;

3) наличие уверенности в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

4) переход права собственности (владения, пользования, распоряжения) на товар от организации к покупателю, принятие результатов работы заказчиком, факт оказания услуги;

5) возможность определения расходов, которые уже произведены или будут произведены в связи с этой операцией.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не выполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается кредиторская задолженность; указывается срок исковой давности для долговых обязательств.

Долговые обязательства должны отражаться в учете и отчетности организации в течение срока исковой давности. По истечении этого срока их следует списать на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа или распоряжения руководителя организации с отнесением на внереализационные доходы.

Действующее законодательство содержит открытый перечень оснований прекращения долговых обязательств. Поэтому при заключении сделок необходимо принимать во внимание также особенности, присущие конкретным обязательственным отношениям. Заимствование денежных средств может производиться на основании договора займа или кредита, в соответствии с которым заемщик получает в собственность от заимодавца деньги и обязуется их возвратить к определенному сроку.

Существуют определенные основания для прекращения обязательств:

1) надлежащее исполнение обязательства. Моментом прекращения обязательства является дата списания денежных средств с банковского счета должника, посредника или третьего лица;

2) отступное. Моментом прекращения обязательства является дата передачи имущества кредитору;

3) зачет встречных обязательств. Моментом прекращения обязательства является дата подписания должником и кредитором акта о взаимозачете;

4) совпадение должника и кредитора в одном лице. Моментом прекращения обязательства является дата реорганизации юридических лиц, производимой в форме слияния или присоединения;

5) новация. Моментом прекращения обязательства является дата вступления в силу соглашения о новации;

6) прощение долга. Моментом прекращения обязательства является дата вступления в силу соглашения о прощении долга;

7) издание акта государственного органа. Моментом прекращения обязательства является дата издания государственным органом соответствующего акта;

8) ликвидация организации кредитора. Моментом прекращения обязательства является дата внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Порядок ведения бухгалтерского учета долговых обязательств определяется прежде всего типом и условиями заключенной сделки.

О близости договоров займа и кредита свидетельствует и допускаемая п. 2 ст. 819 ГК РФ возможность применения к кредитным отношениям правил о займе, если иное не вытекает из условий кредитного договора. В частности, к этим отношениям могут быть применены правила о целевом займе, включая предоставление кредитору возможностей контроля за целевым использованием кредита и одностороннего прекращения кредитования при нарушении заемщиком целевого назначения кредита.

Общая информация о долговых обязательствах по денежным займам и кредитам формируется на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», к которым рекомендуется открыть четыре субсчета:

1) «Расчеты по срочным кредитам и займам»;

2) «Расчеты по просроченным кредитам и займам»;

3) «Расчеты по процентам»;

4) «Расчеты по штрафным санкциям».

Аналитический учет указанных обязательств организуется по их видам, заимодавцам, заключенным договорам и т. д. Полученная информация используется прежде всего для контроля правильности размещения заемных ресурсов и контроля за своевременным погашением долговых обязательств.

В случае привлечения валютных займов и кредитов информацию о долговых обязательствах необходимо формировать в валюте расчетов и в рублевой оценке. Пересчет производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату получения денежных средств, дату их возврата, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. Оценка может производиться и по мере текущего изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю.

Договор денежного займа предусматривает упрощенное по сравнению с кредитным договором оформление. Простая письменная форма требуется для этого договора только в случаях, когда кредитором организации-должника является юридическое лицо. Вместе с тем простая письменная форма может быть заменена распиской заемщика либо иным документом, подтверждающим передачу кредитором должнику определенной денежной суммы (например, платежным поручением банку, приходным кассовым ордером и др.).

Для целей бухгалтерского учета долговые обязательства по займам и кредитам признаются на дату получения денежных средств, что сопровождается записью:

Дебет счета 51 «Расчетные счета», (счет 52 «Валютные счета», счет 50 «Касса»),

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам», (счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам») – получен денежный заем (кредит).

Банк может предоставить денежные средства клиенту в виде разового зачисления денежных средств на его банковский счет либо открыть заемщику кредитную линию. При открытии кредитной линии заключается договор, на основании которого клиент приобретает право на получение и использование в течение обусловленного срока денежных средств при соблюдении одного из следующих условий:

1) общая сумма предоставленных заемщику денежных средств не превышает максимального размера, определенного в договоре («лимит выдачи»);

2) в период действия кредитного договора размер долговых обязательств заемщика не превышает установленного ему данным договором лимита («лимит обязательств»).

Кредитор вправе согласно ст. 821 ГК РФ отказаться от полного или частичного предоставления кредита при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о невозможности возврата суммы кредита в срок (например, при неплатежеспособности должника). Однако и заемщик не может быть принужден к получению денежных средств, если иное прямо не предусмотрено кредитным договором.

Информация о гарантиях (залоге, поручительстве, банковской гарантии и др.), предоставленных заемщиком либо третьим лицом в обеспечение исполнения обязательств по договору денежного займа и кредитному договору, должна найти отражение по дебету забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» в сумме займа или кредита (если в гарантии не указана иная сумма).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль согласно подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются средства, полученные по договорам кредита или займа независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам. Таким образом, денежные долговые обязательства в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, не должны признаваться доходами должника.

Долговые обязательства по договору денежного займа в отличие от кредитных обязательств предполагаются возмездными, если иное не предусмотрено законом или самим договором. При этом согласно п. 16 ПБУ 15/01 Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию в любом из рассматриваемых случаев начисление процентов производится в соответствии с порядком, установленным в договоре.

Существует определенный порядок признания в бухгалтерском учете процентов за пользование денежными займами и кредитами. К расходам по обычным видам деятельности относятся такие виды затрат, как проценты по займам и кредитам, взятые на приобретение материально-производственных запасов, а также финансовые вложения, начисленные до их поступления в организацию.

К операционным расходам можно отнести:

1) проценты по займам и кредитам, взятым на приобретение материально-производственных запасов, начисленные после их принятия к учету в организацию;

2) проценты по займам и кредитам, взятым на приобретение амортизируемых инвестиционных активов, начисленные после принятия их к учету в качестве внеоборотных активов;

3) проценты по займам и кредитам, взятым на приобретение финансовых вложений, начисленные после их принятия к учету;

4) проценты по займам и кредитам, взятым на приобретение инвестиционных активов, по которым в бухгалтерском учете не предусмотрено начисление амортизации;

5) проценты по займам и кредитам, взятым на создание инвестиционных активов в случае прекращения строительных работ более чем на 3 месяца;

К вложениям во внеоборотные активы относятся:

1) проценты по займам и кредитам, взятым на приобретение амортизируемых инвестиционных активов, начисленные до их принятия к учету в качестве внеоборотных активов;

2) проценты по займам и кредитам, взятым на текущие цели, но израходованным на приобретение инвестиционных активов.

В случае отсутствия в возмездном договоре прямых условий о размере процентов он определяется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Аналогичным образом признаются иные затраты, непосредственно связанные с получением денежных займов и кредитов (затраты по оказанию должнику юридических и консультационных услуг, проведению экспертиз, потреблению услуг связи и др.).

Проценты по долговым обязательствам должник начисляет с момента получения денежных средств, так как платность займа и кредита ограничена сроком их реального пользования. При этом в учете делается запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» (10 «Материалы», 08 «Вложения во внеоборотные активы»),

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по процентам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по процентам» – начислена задолженность кредитору по процентам за пользование заемными средствами.

Проценты по договорам денежного займа и кредита могут выплачиваться в любом согласованном сторонами порядке, в том числе и однократно. При отсутствии специальных указаний это следует делать ежемесячно, причем до дня фактического возврата долга. В случае недостаточности суммы платежа, произведенного должником, по общему правилу основная сумма долга погашается в последнюю очередь. Следовательно, проценты по финансовым долговым обязательствам необходимо продолжать начислять на неполученную сумму до ее полного погашения.

Должник, уплатив проценты кредитору, сделает запись:

Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по процентам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по процентам»),

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (52 «Валютные счета», счет 50 «Касса») – уплачены проценты кредитору за пользование заемными средствами.

Важно учитывать тот факт, что российское законодательство исключает возможность начисления процентов на проценты. Предусмотренные п. 1 ст. 395 ГК РФ проценты за неисполнение денежного обязательства, будучи санкцией нарушения договора, а не платой за пользование заемными средствами, могут дополнительно начисляться на сумму просроченной задолженности, помимо установленных договором процентов.

Должник на дату признания (присуждения) неустойки относит ее сумму на увеличение внереализационных расходов, о чем делается следующая запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по штрафным санкциям» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по штрафным санкциям») – отражена задолженность по уплате присужденной судом (признанной должником) неустойки.

Погашение задолженности перед кредитором отражается записью:

Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по штрафным санкциям» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по штрафным санкциям»),

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (52 «Валютные счета», 50 «Касса») – произведен платеж в погашение присужденной судом (признанной должником) неустойки.

Если подлежащая уплате неустойка явно несоразмерна последствиям нарушения долгового обязательства, то должник вправе через суд требовать ее уменьшения.

По общему правилу возврат денежных займов и кредитов производится в сроки, установленные соответствующим договором.

Досрочный возврат сегодня предусмотрен только для беспроцентных денежных займов. Если заем привлекался на платной основе, то досрочный возврат его возможен только с согласия кредитора, поскольку последний лишается в этом случае части своего дохода. Это правило действует и в отношении кредитов.

При отсутствии в договоре займа указания на срок возврата денежных средств (либо определении его момента востребования) сумма займа подлежит возврату в 30-дневный срок (ст. 810 ГК РФ).

Обязанности организации по возврату займа или кредита считаются выполненными при зачислении денежных средств на банковский счет кредитора, если иное не предусмотрено договором. При этом кредитору надлежит совершить любое из перечисленных действий:

1) выдать должнику расписку в получении предмета займа;

2) вернуть долговой документ (расписку) должнику;

3) сделать надпись о возврате долга на возвращаемом долговом документе;

4) отметить в своей расписке невозможность возврата долгового документа, например по причине его утраты.

В бухгалтерском учете погашение финансовых долговых обязательств должно признаваться на дату возврата денежных средств, что сопровождается записью:

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (52 «Валютные счета», 50 «Касса») – денежный заем (кредит) погашен.

Возврат заемных средств может производиться и третьими лицами (учредителями, должниками, кредиторами и т. п.). В этом случае погашение долговых обязательств отражается следующей записью:

Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам»),

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – третьим лицом возвращен денежный заем (кредит).

При возврате заемных средств, обеспеченных гарантиями третьих лиц, производится дополнительная запись по Кредиту счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Денежные средства, направленные организацией на погашение долговых обязательств для целей налогообложения прибыли, согласно п. 12 ст. 270 НК РФ не подлежат признанию в составе расходов.

Когда условиями договора предусмотрено погашение займа или кредита по частям, просрочка возврата очередной их части дает кредитору право требовать досрочного возврата всей оставшейся суммы долга и процентов (п. 2 ст. 811 ГК РФ).

Просроченная задолженность подлежит обособленному отражению в составе финансовых долговых обязательств. При переводе срочной задолженности в состав просроченной делается запись:

Дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по срочным кредитам и займам»),

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам») – невозвращенный к установленному сроку заем (кредит) либо его часть переведены в состав просроченных долговых обязательств.

За просрочку исполнения долгового обязательства по кредитному договору организация обязана уплатить банку штраф в размере, предусмотренном договором. При этом к договору о предоставлении займа или кредита в иностранной валюте не применяются нормы п. 1 ст. 395 ГК РФ о начислении процентов исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

3.4. Векселя (дисконтные, процентные)

Развитие хозяйственных отношений приводит к развитию различных форм расчетов, одной из которых являются расчеты при помощи ценных бумаг, а именно векселей. Такие расчеты можно отнести к расчетам с отсрочкой платежа, так как фактически уплата за поставленные товары, работы, услуги не осуществляется, а выдается денежное обязательство об их оплате в будущем. Указанная отсрочка не может быть бесплатной, за нее необходимо уплатить некую сумму вознаграждения, под которым следует понимать процент или дисконт. Основными законодательными актами, регулирующим обращение векселей на территории России, является Положение ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 г. № 104/1341 «О введении в действие положения о переводном и простом векселе» и Федерральный закон «О переводном и простом векселе», которые регламентирует порядок составления и форму векселя; вопросы индоссамента, акцепта, аваля, сроков платежа и др. В случаях отсутствия специальных норм в вексельном законодательстве, судам следует применять общие нормы ГК РФ к вексельным сделкам с учетом их особенностей.

Главными свойствами векселя являются строгая формальность, безусловность и абстрактность. Это означает, что для векселя действует правило: чего нет в векселе, того не существует.

К обязательным реквизитам векселя относятся:

1) наименование «вексель», включенное в самый текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;

2) простое и ничем не обусловленное предложение (обещание) уплатить определенную сумму;

3) наименование плательщика (только в переводном векселе);

4) срок платежа;

5) место, в котором должен быть совершен платеж;

6) наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;

7) дата и место составления векселя;

8) подпись векселедателя.

К указанному перечню следует применять оговорки, содержащиеся в ст. 2 Положения «О переводном и простом векселе» № 104/1341:

1) переводный вексель, срок платежа по которому не указан, рассматривается как подлежащий оплате по предъявлении;

2) при отсутствии любого указания место, обозначенное рядом с наименованием плательщика, считается местом платежа и вместе с тем местом жительства плательщика;

3) переводный вексель, в котором не указано место его составления, признается подписанным в месте, обозначенном рядом с наименованием векселедателя.

С учетом указанных оговорок ряд реквизитов векселя условно можно считать необязательными, к ним относятся срок платежа, место, в котором должен быть совершен платеж, и место составления векселя.

Формальность векселя проявляется в том, что отсутствие хотя бы одного из обязательных реквизитов лишает вексель юридической силы.

Согласно п. 5 «Обзора практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте» (информационное письмо Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 25.07.1997 г. № 18) включение в текст векселя условия о том, что срок платежа устанавливается указанием на вероятное событие, является нарушением требований к форме векселя и влечет его недействительность. Положение «О переводном и простом векселе» исключает возможность указания сроков по векселю способами иными, чем установлено ст. 33 этого Положения. Следовательно, ввиду дефекта формы такой документ не может быть признан имеющим силу векселя.

Отсутствие в документе любого из обязательных вексельных реквизитов лишает его силы векселя. Вместе с тем отсутствие у документа вексельной силы не препятствует рассмотрению его в качестве долгового документа иной правовой природы – долговой расписки.

В соответствии с Письмом Госналогслужбы РФ и Минфина РФ № от 08.12.1993 г. № НП-4-01/196н, 142 «О некоторых вопросах налогообложения, возникающих в связи с использованием ценных бумаг» вексель, выданный покупателем (векселедателем) своему поставщику, отражается на отдельных субсчетах к счетам расчетов по номинальной стоимости:

1) у покупателя – на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Векселя выданные»;

2) у поставщика – на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные».

В соответствии с данным Письмом разница между номинальной стоимостью векселя и стоимостью полученных товаров отражается в зависимости от конкретного содержания по дебету счетов учета производственных запасов, затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов.

В целях равномерного включения в расходы вышеуказанной разницы по векселям, выданным в оплату за выполненные работы и оказанные услуги, организация может предварительно учесть ее на счете 97 «Расходы будущих периодов».

В налоговом учете разница является процентами за отсрочку платежа, которая признается равномерно в течение срока обращения векселя в составе внереализационных расходов с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученных в виде процента (дисконта) в счет оплаты за реализованные товары, работы, услуги облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента. Все перечисленные суммы включаются в налоговую базу только при реальном получении.

В момент получения векселя доход в виде дисконта начислен в бухгалтерском учете, но не получен.

В связи с этим НДС целесообразно начислить как отложенное налоговое обязательство.

На сумму отложенного налога в бухгалтерском учете производится следующая запись:

При погашении векселя векселедателем в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» и одновременно:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенное обязательство по НДС», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Если вексель используют как средство платежа за приобретенные товары, то в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1) товар принят к учету без НДС: Дебет счета 41 «Товары»,

2) выделен НДС:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

3) вексель передан в оплату товаров:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»;

4) списана разница между номинальной стоимостью векселя и стоимостью полученных товаров:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»;

5) НДС по приобретенным и оплаченным векселем товарам предъявлен к вычету:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Если дисконт, с которого был начислен НДС, реально не получен, на сумму отложенного обязательства делается сторнировочная запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенное обязательство по НДС».

Согласно ст. 271 и 328 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода. Этот порядок распространяется и на проценты по собственному векселю покупателя. В связи с этим сумма дисконта, учтенная в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в момент получения векселя, в налоговом учете признается доходом равномерно в течение срока обращения векселя.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных покупателю (НДС, акцизы и налог с продаж). Согласно ст. 280 НК РФ доходы организации от реализации и иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены выбытия ценной бумаги, а также суммы процентного дохода, выплаченной покупателем и эмитентом. При этом в доход не включается сумма процентного дохода, ранее учтенная при налогообложении.

В соответствии со ст. 280 НК РФ убытки, понесенные в отчетном периоде от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, признаются в пределах прибыли, полученной от операций с ними.

Бухгалтерский учет ценных бумаг, в том числе векселей, регулируется ПБУ 19/02.

Векселя принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение. Вексель может быть приобретен непосредственно у векселедателя или на вторичном рынке, включая передачу покупателем в качестве средства платежа за реализованные товары (работы, услуги).

Фактическими затратами на приобретение векселя являются:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

2) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

3) вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям;

4) иные расходы, непосредственно связанные с приобретением векселей.

Если для приобретения векселей использовались заемные средства, то проценты за пользование этими средствами учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н) и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», т. е. в составе операционных расходов (счет 91 «Прочие доходы и расходы»). Исключение составляет ситуация, предусмотренная п. 15 ПБУ 15/01, согласно которой в случае, если средства полученных займов и кредитов используются для предварительной оплаты материально-производственных запасов и других ценностей, работ, услуг, проценты по ним относятся на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой. В связи с этим если оплата в виде аванса (предоплаты) за приобретаемые векселя осуществляется за счет заемных средств, то проценты за пользование этими заемными средствами, начисленные до принятия векселей к учету, включаются в их стоимость. После принятия векселей к учету проценты за пользование заемными средствами включаются в состав операционных расходов.

Операции, связанные с приобретением векселей, отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долговые ценные бумаги»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Векселя могут быть дисконтными и процентными. Кроме того, организация может приобретать любой вексель по цене выше (ниже) номинальной стоимости.

Согласно п. 22 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» для долговых ценных бумаг, не имеющих рыночной котировки, разрешается равномерно относить разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока обращения равномерно причитающегося по ним дохода на операционные доходы (расходы). Данная норма является элементом учетной политики. Однако к векселям она неприменима, так как по ним не выплачиваются промежуточные доходы. Проценты по векселю начисляются только в момент его предъявления к оплате. В связи с этим в бухгалтерском учете доходы (расходы) отражаются при выбытии векселя.

Вексель может быть предъявлен к погашению векселедателю или передан в качестве средства платежа за приобретаемые товары (работы, услуги). Причитающаяся векселедержателю сумма отражается по Кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Для накопления информации, позволяющей составить форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках», целесообразно открывать к счету 91 «Прочие доходы и расходы» отдельные субсчета «Проценты к получению» и «Доходы от реализации (выбытия) ценных бумаг» (без процентов).

Порядок бухгалтерского учета векселей является упрощенным, поскольку предполагает, что факт реализации товаров (работ, услуг) и погашение обязательства по их оплате векселем происходят одновременно. На практике почти всегда существует промежуток времени между моментом реализации и получением векселя. Эти два факта хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете отражаются в следующем порядке:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет

«Прочие доходы» – отражение реализации выполненных строительно-монтажных работ.

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – получение векселя в оплату выполненных строительно-монтажных работ.

НДС по выполненным работам в случае определения выручки для целей налогообложения по мере оплаты учитывается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете в корреспонденции со счетами реализации. Следовательно, одновременно с отражением реализации выполняется следующая бухгалтерская проводка:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «прочие расходы»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – начисление задолженности бюджету по НДС.

В целях налогообложения при расчете за товар векселем датой совершения оборота считается день поступления денежных средств по векселю на счета в учреждения банков. НДС подлежит уплате через 207 дней после поступления денежных средств на расчетный счет предприятия, что отражается в бухгалтерии проводками:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» – получение средств при погашении векселя.

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – отнесение на расчеты с бюджетом НДС по выполненным строительно-монтажным работам (в момент оплаты).

Если в оплату выполненных работ получен вексель третьего предприятия и он передан векселедержателем другой организации (в оплату за поставку товаров, выполненные работы, оказанные услуги) до окончания срока платежа по нему, то в этом случае поступление средств по векселю отражается по дебету счетов учета денежных или других средств, иного имущества (в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции) и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные». В данном случае вместо денежных средств поступают иные средства (а именно, строительные материалы), следовательно, моментом оплаты заказчиком выполненных строительных работ можно считать дату поступления строительных материалов. Такой порядок предполагает, что поступление материалов и передача векселя происходят одновременно, тогда эта операция отражается в учете следующими записями:

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» – оприходованы на склад материалы согласно первичным документам (без НДС);

2) Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» – отражен НДС по поступившим материальным ценностям;

3) Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» – отнесение на расчеты с бюджетом НДС по поступившим материалам;

4) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – отнесение на расчеты с бюджетом НДС по выполненным строительно-монтажным работам, в оплату которых получен вексель.

Если поступление материалов и передача векселя происходят не одновременно, то сначала поступают материалы, затем передается вексель в погашение кредиторской задолженности:

1) Дебет счета 10 «Материалы»,

2) Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС по поступившим материальным ценностям;

3) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» – выдан поставщику вексель третьей организации в оплату поставленных материалов.

Сначала передается вексель в счет предстоящей поставки материалов:

1) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» – выдан поставщику вексель третьей организации в качестве предоплаты за поставку материалов;

2) Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – оприходованы на склад материалы согласно первичным документам (без НДС);

3) Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС по поступившим материальным ценностям;

4) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным» – зачтена сумма аванса при поступлении строительных материалов.

В случае определения выручки от реализации работ для целей налогообложения по мере ее оплаты налогооблагаемая база для расчета налога на прибыль определяется при безналичных расчетах – по мере поступления средств за работы на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами – по поступлении средств в кассу, т. е. аналогично НДС.

В соответствии со ст. 250, 271 и 328 НК РФ проценты по векселям признаются доходом на конец соответствующего отчетного периода независимо от даты выплаты дохода векселедателем.

Согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида. Исходя из вышеприведенной формулировки дисконт, приравненный к процентам, может быть только у первого векселедержателя. У всех последующих векселедержателей может возникать разница между номинальной стоимостью и суммой фактических затрат на приобретение векселя.

Согласно п. 1 ст. 328 НК РФ на конец соответствующего отчетного периода сумма дохода по векселям определяется в соответствии с условиями не только их выпуска, но и передачи (продажи).

Таким образом, в течение времени владения векселем векселедержатель равномерно начисляет доход независимо от того, каким образом этот вексель был приобретен (у векселедателя с оплатой денежными средствами, на вторичном рынке с оплатой денежными средствами, в качестве средства платежа за реализованный товар и т. д.).

Порядок расчета дохода, приходящегося на первый квартал 2003 г., зависит от срока платежа по векселю.

В соответствии со ст. 33 Положения «О простом и переводном векселе» вексель может быть выдан со сроком:

1) по предъявлении;

2) во столько-то времени от предъявления;

3) во столько-то времени от составления;

4) на определенный день.

Согласно ст. 34 Положения «О простом и переводном векселе» вексель «по предъявлении» должен быть предъявлен к платежу в течение 1 года с даты его составления.

В соответствии со ст. 328 НК РФ процентный доход, предусмотренный условиями передачи векселя, определяется исходя из цены сделки, номинальной стоимости векселя и срока, оставшегося до его предъявления к погашению. Все сроки в векселях начинаются со дня, следующего за исходной датой. Период обращения данного векселя – 181 день.

3.5. Учет депозитарных операций

Депозитарный учет (учет депозитарных операций) – учет ценных бумаг с целью получения полной и достоверной информации о ценных бумагах, включая их владельцев, места хранения и применяемых к ним депозитарных операций.

Руководство кредитной организации путем издания соответствующего приказа возлагает ведение депозитарного учета на бухгалтерию или на специальное подразделение, которое предназначено для ведения депозитарного учета и создано в порядке, предусмотренном нормативными документами и уставом кредитной организации.

Все депозитарные операции, проводимые кредитной организацией с эмиссионными ценными бумагами, должны быть отражены в ее депозитарном учете. Это правило распространяется на ценные бумаги, принадлежащие кредитной организации, и на ценные бумаги, переданные депонентами кредитной организации для хранения, учета прав собственности, осуществления доверительного управления, а также с целью проведения брокерских или иных операций.

Основанием для совершения проводок по лицевым счетам депо, на которых учитываются ценные бумаги, принадлежащие кредитной организации, а также ценные бумаги, переданные клиентами для осуществления доверительного управления и брокерских операций, являются первичные документы подразделений кредитной организации, отвечающих за проведение соответствующих действий с ценными бумагами. Эти документы составляются по итогам проведенных кредитной организацией операций с такими ценными бумагами.

Основанием для совершения проводок по основному балансу являются те же первичные документы и отчет депозитария о выполненной проводке по счетам депо.

Учет эмиссионных ценных бумаг в главе Б «Внебалансовые счета не ведется».

Депозитарии ведут аналитический и синтетический депозитарный учет. В аналитическом учете ведутся аналитические счета депо, на которых учитываются ценные бумаги, принадлежащие конкретным владельцам или находящиеся в конкретном месте хранения. Набор счетов аналитического учета и порядок отражения на них депозитарных операций определяются депозитарием самостоятельно.

Целью синтетического учета является подготовка стандартных отчетов в соответствии с планом счетов депо. В синтетическом учете депозитарий фиксирует состояние синтетических счетов депо, на которых в разрезе выпусков ценных бумаг показаны общей суммой все ценные бумаги, учитываемые в депозитарии и отнесенные к данному синтетическому счету в соответствии с регламентом.

Основой депозитарного учета является аналитический учет ценных бумаг. Остатки на синтетических счетах депо определяются исходя из остатков на аналитических счетах депо.

Учет ценных бумаг на аналитических и синтетических счетах депо ведется в штуках. Дополнительно к ведению депозитарного учета ценных бумаг в штуках допускается учет ценных бумаг на счетах депо в тех единицах, в которых определен номинал ценных бумаг данного выпуска.

Ценные бумаги на счетах депо учитываются по принципу двойной записи: по пассиву депо – в разрезе владельцев и по активу депо – в разрезе мест хранения. Каждая ценная бумага в аналитическом учете должна быть отражена дважды: один раз на пассивном счете депо – счете депонента, и второй раз на активном счете депо – счете места хранения.

Для каждого выпуска ценных бумаг, учитываемых в депозитарии, должен соблюдаться баланс: общее количество ценных бумаг этого выпуска, учитываемых на пассивных аналитических счетах депо, должно быть равно общему количеству ценных бумаг этого выпуска, учитываемых на активных аналитических счетах депо. Не допускается наличие отрицательных остатков на лицевых счетах депо после завершения операционного дня.

В зависимости от характера выполняемых действий различаются три основных класса депозитарных операций:

1) административные операции;

2) бухгалтерские операции;

3) информационные операции.

Административные операции – депозитарные операции, приводящие к изменениям анкет счетов депо, а также содержимого других картотек и журналов депозитария, за исключением остатков ценных бумаг на лицевых счетах депо.

Бухгалтерские операции – депозитарные операции, изменяющие остатки ценных бумаг на лицевых счетах депо. Увеличение или уменьшение остатков на лицевых счетах депо называется дебитованием или кредитованием счета депо. Бухгалтерская операция депозитария может состоять из одной или нескольких проводок. Каждая проводка депозитария изменяет остатки на двух лицевых счетах депо и учитывается по принципу двойной записи – по дебету одного и по кредиту другого лицевого счета. Элементарные проводки подразделяются на четыре типа.

1. Дебет одного активного (нового места хранения) и кредит другого активного (старого места хранения) счета депо.

При такой проводке сумма баланса депо не меняется. Эта проводка оформляет операцию перемещения – изменения места или способа хранения ценных бумаг.

2. Дебет одного пассивного и кредит другого пассивного лицевого счета депо.

При этой проводке сумма баланса депо также не меняется. Такая проводка оформляет операцию перевода ценной бумаги на счет депо другого владельца или перевода ценной бумаги на другой лицевой счет депо в рамках одного и того же счета депо депонента.

3. Дебет активного и кредит пассивного счета.

Сумма баланса депо увеличивается. Эта проводка оформляет приходную операцию – прием ценных бумаг на хранение в депозитарий.

4. Дебет пассивного и кредит активного счета.

Сумма баланса депо уменьшается. Эта проводка оформляет расходную операцию – снятие ценных бумаг с хранения в депозитарии.

Допускается осуществление комплексных проводок, когда один кредитуемый счет корреспондирует с несколькими дебетуемыми или один дебетуемый счет – с несколькими кредитуемыми.

Информационные операции – депозитарные операции, связанные с составлением отчетов о состоянии счетов депо, лицевых счетов депо и иных картотек и справочников депозитария, а также об осуществлении депозитарной деятельности.

Возможно исполнение комплексных депозитарных операций, включающих в себя в качестве составляющих элементов операции различных типов – административные и бухгалтерские. При исполнении комплексной операции изменяется содержимое анкет счетов или других картотек и журналов депозитария, а также остатки на лицевых счетах депо.

Основанием для исполнения депозитарной операции является поручение – документ, переданный в депозитарий и подписанный инициатором операции. Поручения на исполнение административных, бухгалтерских или комплексных операций должны быть документами в бумажной форме. Прием в качестве поручений электронных сообщений или сообщений в иной форме допускается в соответствии с п. 2 ст. 160 ГК РФ в случае и в порядке, предусмотренном законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Началом выполнения депозитарной операции является прием поручения. Завершением депозитарной операции является передача отчета о выполнении операции всем лицам, указанным в регламенте исполнения данной операции.

Информация обо всех исполненных и исполняемых депозитарием операциях должна содержаться в операционном журнале депозитария. В соответствии с регламентом депозитария операционный журнал депозитария может быть единым или состоять из отдельных операционных журналов счетов депо и лицевых счетов депо.

Переданный получателю отчет о совершении депозитарной операции – официальный документ депозитарного учета. Отчет об исполнении бухгалтерской операции является основанием для совершения проводок в бухгалтерском учете получателя отчета.

При ведении депозитарного учета депозитарий обязан принять все необходимые меры по обеспечению сохранности данных депозитарного учета. При ведении учета на бумажных носителях порядок работы с журналами и картотеками определяется Инструкциями Банка России по работе с бухгалтерскими документами. Подготовленный депозитарием список владельцев ценных бумаг данного выпуска, составленный на определенную дату – документ, являющийся основанием для составления реестра владельцев ценных бумаг. Он может служить расшифровкой балансовых счетов кредитной организации.

При ведении депозитарного учета на бумажных носителях депозитарий обязан строго соблюдать требования к составу и форме документов, перечисленных в Указаниях ЦБР от 30.12.1998 г. № 472-У «О порядке переучета векселей Банком России».

При использовании в депозитарном учете ЭВМ депозитарий обязан обеспечить возможность просмотра любого из документов на экране терминала и получения его копии на бумажном носителе, если данный документ на бумажном носителе отсутствует в депозитарии.

Все материалы депозитарного учета должны иметь одну из перечисленных форм:

1) документ на бумажном носителе;

2) электронная запись, признаваемая документом в соответствии с п. 2 ст. 160 ГК РФ в случае и в порядке, предусмотренном законом, иными правовыми актами или соглашением сторон;

3) электронная запись, достоверность которой подтверждается материалами депозитарного учета в двух вышеперечисленных формах.

Депозитарий самостоятельно выбирает форму хранения того или иного вида депозитарных материалов с учетом требований настоящих Указаний и других нормативных документов, регламентирующих порядок ведения депозитарной деятельности.

Все документы, картотеки, журналы, отчетные материалы и записи депозитарного учета (аналитического и синтетического) должны храниться в депозитарии не менее 3 лет с момента поступления документа в депозитарий, внесения последних изменений в картотеку или журнал, подготовки отчета или корректировки записи. По истечении этого периода все материалы депозитарного учета передаются в архив, где должны храниться не менее 5 лет с момента передачи. Если запись депозитарного учета изменяется, то в депозитарии должна быть предусмотрена возможность получить все предыдущие состояния записи за нормативный период ее хранения.

В целях ведения аналитического учета депозитарий открывает аналитические счета депо: счета депо депонентов (пассивные счета депо) и счета депо мест хранения (активные счета депо).

Информация депозитарного учета, хранимая в депозитарии, содержится в журналах и картотеках.

При открытии пассивного счета депо между депозитарием и депонентом должен быть заключен депозитарный договор (договор счета депо), содержащий в соответствии с действующими нормативными актами основные права и обязанности сторон.

Депозитарный договор не заключается в случае, когда депонентом является депозитарий, учитывающий в своем депозитарном учете принадлежащие ему ценные бумаги, а также в случае, когда депонентом является филиал или иное подразделение депозитария.

В отдельных случаях допускается открытие пассивного счета депо с отложенным заключением депозитарного договора. Такой порядок открытия пассивного счета депо возможен в случае осуществления этой операции в пользу третьего лица, а также при зачислении ценных бумаг в пользу клиента, ранее не имевшего счета депо в депозитарии, в его отсутствие. Не допускается списание ценных бумаг с такого счета по поручению депонента или его доверенного лица до заключения депозитарного договора между депозитарием и депонентом.

Открытие активного счета депо производится на основании распоряжения администрации депозитария, которое определяет основные характеристики открываемого счета.

Открытие счета депо не обязательно сопровождается немедленным зачислением на него ценных бумаг. Допускается наличие счета депо, на котором не учитываются никакие ценные бумаги.

При открытии счета депо ему присваивается уникальный в рамках депозитария код. Правила кодирования счетов депо определяются депозитарием самостоятельно. Все открываемые счета депо регистрируются в журнале регистрации счетов депо. Журнал регистрации состоит из двух разделов: счета депо депонентов (пассивные) и счета депо мест хранения ценных бумаг (активные). Допускается разбивка разделов на подразделы в целях раздельной регистрации различных типов счетов депо.

При открытии счета депо заполняется анкета счета, которая должна содержать следующие реквизиты:

1) код счета (код счета в кодировке депозитария);

2) тип счета (тип счета по классификации депозитария);

3) номер и дату операции по открытию счета (номер операции указывается по операционному журналу депозитария);

4) владельца счета. Для пассивного счета – депонент. Для активного счета – организация-владелец места хранения, с которой депозитарием заключен договор о хранении ценных бумаг (если место хранения находится вне депозитария). Это поле должно содержать код анкеты соответствующего юридического или физического лица. Если у депонента или у организации может быть открыто в депозитарии не более одного счета, то в этом поле может полностью содержаться анкета соответствующего лица;

5) денежный счет. Денежный счет владельца счета депо, на который перечисляются доходы, полученные владельцем ценных бумаг, учитываемых на счете, или доходы, причитающиеся владельцу за проведение депозитарных операций со счетом;

6) способ получения доходов. В этом поле должен быть указан один из предусмотренных в регламенте депозитария способ получения доходов владельцем счета. Например, переводом на денежный счет, почтовым переводом, наличными и т. п.

7) способ приема поручений от владельца счета. В этом поле должны быть указаны согласованные с владельцем счета способы передачи поручений для проведения депозитарных операций по счету. Например, лично через доверенное лицо, по электронным сетям и т. п.;

8) способ передачи информации владельцу счета. В этом поле должны быть указаны согласованные с владельцем счета способы передачи отчетов о выполненных депозитарных операциях и другой информации, связанной со счетом депо и с ценными бумагами, учитываемыми на счете. Например: лично, по почте, через абонентский ящик и т. п.;

9) распорядители счета. Указываются коды карточек физических лиц, уполномоченных отдавать поручения по данному счету. В случае, если на каждого распорядителя не заводится отдельная карточка, возможно хранение информации о распорядителях счета и образцов их подписей в этом поле;

10) номер и дату последней административной операции со счетом. Последняя операция, проведенная со счетом в целом. После закрытия счета это поле содержит дату и номер операции закрытия счета;

11) статус счета. Указывается код состояния счета по классификации депозитария. Статус счета определяет совокупность допустимых депозитарных операций, которые можно проводить со счетом.

Если депонент ранее не имел счетов депо в депозитарии, то на него заполняется анкета физического или юридического лица. Форма анкеты разрабатывается депозитарием самостоятельно. Если счет депо места хранения открывается на имя организации, до этого не хранившей ценные бумаги данного депозитария, то на эту организацию также заполняется анкета. В случае, если в депозитарии одно лицо, как правило, является депонентом не более чем одного счета, то анкета владельца счета может быть включена в состав анкеты счета. Дополнительно к анкете счета депозитарий может оформить краткую анкету счета, содержащую часть полей анкеты и необходимую депозитарию для ведения оперативной работы. Реквизиты и форма краткой анкеты определяются депозитарием самостоятельно.

При закрытии счета депо в регистрационном журнале счетов депо проставляется дата закрытия.

Не может быть закрыт счет депо, на лицевых счетах которого числятся ценные бумаги.

Закрытие счета депо с нулевыми остатками на лицевых счетах производится по письменному поручению депонента. Счет депо с нулевыми остатками может быть закрыт по инициативе депозитария, если в течение 1 года (или срока, предусмотренного регламентом депозитария) с ним не производилось никаких операций и такой порядок закрытия счетов депо предусмотрен регламентом депозитария.

Не допускается повторное открытие ранее закрытого счета депо.

Информация о закрытых счетах депо должна быть доступна в том же режиме, что и информация об открытых счетах не менее 3 лет с момента закрытия. По истечении этого периода информация о закрытых счетах депо передается в архив, где должна храниться не менее 5 лет с момента передачи в архив. Дата списания счета в архив, а также информация, необходимая для нахождения счета в архиве, заносится в регистрационный журнал закрытых счетов депо.

Не допускается использование кодов закрытых счетов депо до списания счета в архив. Не рекомендуется повторное использование кодов закрытых счетов депо после списания счета в архив.

Для организации учета ценных бумаг в рамках счета депо открываются лицевые счета. Лицевой счет депо является минимальной неделимой структурной единицей депозитарного учета. На нем учитываются ценные бумаги одного выпуска с одинаковым набором допустимых депозитарных операций.

Остатком ценных бумаг на лицевом счете депо является количество (в штуках) ценных бумаг, учитываемых на нем. Депозитарий вправе одновременно с хранением остатка на лицевом счете в штуках дополнительно хранить величину остатка в номинальных единицах данного выпуска ценных бумаг. Остаток ценных бумаг является текущим состоянием лицевого счета.

Открытие лицевого счета происходит в рамках счета депо (в том числе в рамках счета депо депонента) и не требует заключения между депозитарием и депонентом отдельного договора. Порядок открытия лицевых счетов депо определяется регламентом депозитария. При открытии лицевого счета на него заполняется регистрационная карточка лицевого счета, которая помещается в картотеку лицевых счетов счета депо.

При открытии лицевому счету присваивается уникальный в рамках счета депо код. Правила кодирования лицевых счетов определяются депозитарием самостоятельно. Разрешается повторное использование кода после закрытия лицевого счета.

При открытии каждому лицевому счету однозначно сопоставляется синтетический счет депо, на котором отражаются находящиеся на данном лицевом счете ценные бумаги. Правила соответствия лицевых и синтетических счетов депо определяются депозитарием самостоятельно, но не должны противоречить настоящим правилам и иным нормативным документам Банка России, регламентирующим порядок учета депозитарных операций. Для сохранения сведений об операциях, совершенных с лицевым счетом, и о его состоянии в прошлом при лицевом счете ведутся два журнала: операционный журнал лицевого счета и журнал оборотов.

Операционный журнал лицевого счета содержит сведения обо всех бухгалтерских операциях с лицевым счетом. Операционный журнал лицевого счета содержит текущее количество ценных бумаг на лицевом счете.

Сведения об административных и информационных операциях с лицевыми счетами помещаются в операционный журнал счета депо, в рамках которого открыт данный лицевой счет.

Журнал оборотов лицевого счета содержит остатки ценных бумаг и обороты по лицевому счету на конец тех операционных дней, в течение которых было движение по лицевому счету.

Не допускается наличие в течение длительного периода лицевых счетов с нулевым остатком. Лицевые счета, на которых имеется нулевой остаток в течение более чем 30 дней (или в течение иного срока, предусмотренного регламентом депозитария), закрываются. Возможно введение иного порядка закрытия лицевых счетов депо в соответствии с правилами обращения конкретного выпуска ценных бумаг.

Не может быть закрыт лицевой счет с ненулевым остатком ценных бумаг.

При закрытии лицевого счета в его регистрационной карточке проставляется дата закрытия, а в операционном журнале счета депо делается запись о закрытии лицевого счета. Регистрационная карточка закрытого лицевого счета вместе с операционным журналом и журналом остатков помещаются в картотеку закрытых лицевых счетов счета депо.

Разделом счета депо называется учетный регистр, образуемый совокупностью лицевых счетов счета депо, депозитарные операции с которыми регламентированы одним документом.

Порядок открытия разделов счетов депо определяется регламентом депозитария. Открытие раздела счета сопровождается оформлением базового документа, регламентирующего допустимые депозитарные операции с лицевыми счетами, отнесенными к данному разделу. Возможные виды базовых документов разделов определяются регламентом депозитария. Базовым документом может быть: договор (соглашение) между депозитарием и депонентом; договор между депонентом и третьим лицом, удостоверенный депозитарием; договор между депозитарием и оператором; распоряжение администрации депозитария и т. п. Набор используемых разделов счетов депо и типы базовых документов определяются депозитарием самостоятельно.

Открытие раздела счета депо не обязательно сопровождается немедленным отнесением к этому разделу одного или группы лицевых счетов. Раздел, к которому относится лицевой счет, определяется при открытии данного лицевого счета. Если в рамках счета депо открыты разделы счета, то карточки лицевых счетов в картотеке лицевых счетов счета депо хранятся упорядоченными по разделам. Если лицевой счет отнесен к некоторому разделу счета депо, то идентификатор соответствующего раздела должен быть указан в карточке лицевого счета. При открытии разделу присваивается уникальный в рамках счета депо код. Правила кодирования разделов определяются депозитарием самостоятельно. В рамках счета депо коды разделов не должны совпадать с кодами лицевых счетов. Допускается повторное использование кода после закрытия раздела счета.

Все операции с документами, относящимися к разделу счета депо, отражаются в операционном журнале счета депо. Отдельный операционный журнал раздела счета депо не ведется.

При закрытии раздела в его регистрационной карточке проставляется дата закрытия, а в операционном журнале счета депо делается запись о закрытии раздела. Регистрационная карточка закрытого раздела помещается в картотеку закрытых разделов счета депо. Порядок закрытия раздела определяется базовым документом, регламентирующим депозитарные операции с разделом. Не может быть закрыт раздел, к которому отнесены незакрытые лицевые счета.

Разрешается открытие разделов счета депо в рамках ранее открытых разделов – если это предусмотрено регламентом депозитария и соответствует иерархии базовых документов. При открытии раздела в рамках более широкого раздела в регистрационной карточке раздела должен быть указан идентификатор объемлющего раздела. Не допускается частичное пересечение разделов счета депо.

Ценные бумаги в депозитарии могут находиться в открытом или в закрытом хранении. Порядок определения способа хранения ценных бумаг должен быть однозначно сформулирован в регламенте депозитария и в депозитарном договоре с депонентом. Все ценные бумаги, учитываемые на одном лицевом счете, хранятся одним и тем же способом.

При открытом способе хранения на лицевом счете депонента учитывается только суммарное количество ценных бумаг без указания их индивидуальных признаков (таких как номер, серия, разряд) и без указания индивидуальных признаков удостоверяющих их сертификатов. Если ценные бумаги на данном лицевом счете находятся в открытом хранении, то депонент вправе отдавать депозитарию поручения только по отношению к определенному количеству ценных бумаг без указаний индивидуальных признаков. Если способ хранения ценных бумаг для данного лицевого счета определен как закрытый, то, помимо суммарного количества ценных бумаг, депозитарий обязан хранить справочник номеров. Справочник номеров должен содержать информацию, позволяющую выяснить, кто является владельцем конкретной ценной бумаги (ценных бумаг, удостоверенных конкретным сертификатом) и в каком конкретном месте хранения она находится. Справочники номеров ведутся раздельно для всех выпусков ценных бумаг, находящихся в закрытом хранении. При за-крытом способе хранения депозитарий обязуется исполнять поручения депонента в отношении любой конкретной ценной бумаги, учтенной на его счете депо (ценных бумаг, учтенных на его счете депо и удостоверенных конкретным сертификатом). Формат справочника номеров определяется депозитарием самостоятельно.

Для наличных выпусков ценных бумаг правила приема и выдачи сертификатов ценных бумаг, находящихся в открытом и в закрытом хранении, должны быть приведены в регламенте депозитария. Основой для подготовки внутренних инструкций депозитария, описывающих порядок работы с наличными ценными бумагами, сертификаты которых принимаются депозитарием в открытое хранение, являются инструкции, определяющие порядок эмиссионно-кассовой работы в учреждениях банка. Основой инструкций по порядку работы с наличными ценными бумагами, принимаемыми депозитарием в закрытое хранение, являются инструкции по порядку приема на хранение ценностей.

Для каждого выпуска ценных бумаг, учитываемых в депозитарии, депозитарий обязан хранить анкету выпуска ценных бумаг. Анкета выпуска хранится в картотеке выпусков ценных бумаг. Она должна содержать сведения, достаточные для организации депозитарного учета ценных бумаг данного выпуска. Реквизиты анкеты выпуска устанавливаются депозитарием самостоятельно.

Анкета выпуска ценных бумаг заполняется депозитарием заблаговременно или непосредственно при первом приеме на учет ценных бумаг данного выпуска. Не допускается ведение депозитарного учета ценных бумаг без заполнения анкеты данного выпуска. Датой принятия выпуска ценных бумаг на обслуживание является дата заполнения анкеты выпуска.

После погашения всех ценных бумаг выпуска или в случае, если учет ценных бумаг данного выпуска не предполагается в будущем, выпуск ценных бумаг может быть снят с обслуживания в депозитарии. При этом в анкете выпуска проставляется дата снятия с обслуживания, и она помещается в картотеку выпусков, снятых с обслуживания. При повторном принятии того же выпуска на обслуживание на него должна быть заполнена новая анкета. Не может быть снят с обслуживания выпуск, если хотя бы один лицевой счет содержит ненулевой остаток по данному выпуску ценных бумаг.

Порядок приема поручений, формы отчетов об исполнении депозитарных операций, правила отражения операций в депозитарном учете, промежуточные этапы исполнения операций, состав получателей отчетов и иные особенности выполнения депозитарных операций включаются в операционный регламент депозитария и определяются депозитариями самостоятельно с учетом требований Указаний ЦБР от 30 декабря 1998 г. № 472-У и других документов Банка России, регламентирующих депозитарную деятельность. Дополнительные условия, определяющие порядок исполнения депозитарных операций, могут быть включены в депозитарный договор.

Исполнение депозитарной операции начинается с приема поручения – документа, переданного в депозитарий и подписанного инициатором операции. Возможно также начало исполнения депозитарной операции при наступлении срока или события, предусмотренного депозитарным договором или дополнительным соглашением. Формы поручений определяются регламентом депозитария. Не допускается прием поручений на исполнение административных, бухгалтерских и комплексных операций в устной форме. Прием поручений в электронной форме допускается в соответствии с п. 2 ст. 160 ГК РФ в случае и в порядке, предусмотренном законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. Допускается прием поручений на исполнение информационных операций в устной форме, если это предусмотрено регламентом депозитария. При исполнении операции по инициативе администрации поручение на исполнение должно быть оформлено в порядке, предусмотренном регламентом депозитария.

Принятые поручения сохраняются в картотеке поручений депозитария в течение 3 лет после завершения операции, после чего передаются в архив, где хранятся не менее 5 лет после приема в архив.

Завершением депозитарной операции является передача отчета о выполнении операции всем лицам, указанным в регламенте исполнения данной операции в качестве получателей отчета. Обязательной является передача отчета инициатору операции. При совершении операции со счетом депо депонента, произведенной не по его инициативе и не по инициативе уполномоченного им лица, отчет о совершенной операции должен быть передан, помимо инициатора, депоненту. Так, вне зависимости от инициатора операции отчет об операциях зачисления ценных бумаг на лицевые счета депо должен быть передан депоненту.

Порядок и периодичность передачи отчетов получателям определяется регламентом депозитария (лично, по доверенности, через абонентский ящик, путем отправки по почте и т. п.) и должен быть оговорен в регламенте депозитария и депозитарном договоре с депонентом. Переданный получателю отчет о совершении бухгалтерской депозитарной операции является основанием для совершения проводок в бухгалтерском учете получателя. Претензии по исполненным депозитарным операциям принимаются в порядке, предусмотренном регламентом депозитария и депозитарным договором. В случаях, предусмотренных действующим законодательством, депозитарий обязан исполнять письменные поручения государственных органов: судебных, дознания, следствия. Поручения государственных органов должны сопровождаться соответствующими документами: решение суда, исполнительный лист, постановление о наложении ареста и т. п.

Контроль за исполнением депозитарных операций, осуществляются с помощью составления на первое число каждого месяца по всем лицевым счетам проверочной ведомости остатков лицевых счетов аналитического учета. Проверочные ведомости подписываются ответственным исполнителем и руководителем депозитария. Допускается хранение проверочных ведомостей в электронной форме.

Лицевые счета в проверочных ведомостях группируются по счетам депо, а внутри счета депо – по выпускам ценных бумаг. Счета депо в проверочных ведомостях группируются по активу и пассиву.

Депозитарий обязан обеспечить на регулярной основе контроль за правильностью аналитического учета. Контроль должен включать в себя проверку заполнения первичных документов и соответствия проведенных операций первичным документам, а также проверку отсутствия технических ошибок при совершении депозитарных операций и правильность отражения на активных счетах реальных активов. Процедуры контроля за правильностью аналитического учета устанавливаются депозитарием самостоятельно и должны быть описаны в служебных инструкциях депозитария.

Для ведения синтетического учета ценных бумаг, находящихся на хранении, в депозитарии открывается новая глава: В. Счета депо.

Для ведения синтетического учета депозитарий самостоятельно устанавливает правила соответствия лицевых счетов депо аналитического учета счетам депо синтетического учета. Эти правила должны быть согласованы с назначением синтетических счетов депо. Отражение в синтетическом учете проводок, совершаемых депозитарием по аналитическим счетам при исполнении депозитарных операций, должно соответствовать требованиям, предъявляемым к отражению депозитарных операций на синтетических счетах депо.

Материалами синтетического учета являются сводные карточки выпусков, балансы депо и оборотные ведомости.

Сводные карточки ведутся отдельно по выпускам ценных бумаг, обслуживаемым в депозитарии, в разрезе синтетических счетов депо внутри выпуска.

В сводных карточках выпусков ценных бумаг регистрируются итоги оборотов за день и остатки на начало и конец операционного дня по синтетическим счетам депо для данного выпуска, сгруппированные по активу и пассиву депо. Сводная карточка выпуска составляется для каждого выпуска ежедневно за исключением 3 дней, для которых по всем синтетическим счетам депо данного выпуска обороты нулевые. В день принятия выпуска на обслуживание заполняется первая сводная карточка, а при снятии выпуска с обслуживания – последняя сводная карточка, которая должна содержать нулевые остатки по всем синтетическим счетам депо на конец дня.

Сводные карточки составляются на основании журналов оборотов лицевых счетов депо до начала следующего рабочего дня. Краткий баланс депо составляется ежедневно по данным сводных карточек в разрезе актива и пассива депо для всех выпусков ценных бумаг, находящихся на обслуживании в депозитарии, с выведением суммарных итогов по всем выпускам. Обобщенный баланс депо является составной частью краткого баланса депо и содержит только итоги по активу и по пассиву по всем выпускам ценных бумаг, находящихся на обслуживании в депозитарии. Обобщенный баланс не составляется и не хранится отдельно от краткого, а в тех случаях, когда требуется предоставление обобщенного баланса, он готовится как выдержка из краткого.

Сводные карточки и краткий баланс депо должны быть составлены, как правило, к началу следующего рабочего дня. Правильность составления краткого баланса депо проверяется равенством итогов по активу и пассиву для каждого выпуска ценных бумаг. Баланс подписывается составившим его сотрудником и руководителем депозитария.

На первое число каждого месяца по данным сводных карточек выпусков в депозитарии составляется полный баланс депо. Полный баланс депо составляется по каждому выпуску ценных бумаг в разрезе синтетических счетов депо с выведением итогов по активу и пассиву депо. Ежеквартально по данным сводных карточек по каждому выпуску ценных бумаг составляется оборотная ведомость, которая содержит в разрезе синтетических счетов депо с выведением итогов по активу и пассиву остатки на начало года, обороты с начала года и остатки на конец отчетного периода. Суммарная оборотная ведомость содержит результаты, получаемые суммированием соответствующих полей по всем оборотным ведомостям выпусков ценных бумаг.

До ежемесячного подписания полного баланса депо и ежеквартального подписания суммарной оборотной ведомости эти материалы должны быть сверены с проверочными ведомостями, составленными по данным аналитического учета.

Кредитные организации, ведущие депозитарную деятельность, представляют материалы синтетического учета депозитарных операций в территориальные учреждения Банка России. Материалы представляются в Главное территориальное управление (Национальный банк) Банка России, зарегистрировавшее кредитную организацию в качестве депозитария. Если кредитная организация не зарегистрирована в качестве депозитария, то материалы передаются в территориальное учреждение Банка России по месту регистрации кредитной организации. На каждом отчете по депозитарным операциям должен быть указан регистрационный номер депозитария, а при отсутствии регистрационного номера – название кредитной организации и номер банковской лицензии.

Не должны представлять материалы синтетического депозитарного учета кредитные организации, которые не хранят и не учитывают ценные бумаги. Кредитные организации, учитывающие в своем депозитарии только принадлежащие им самим ценные бумаги, представляют материалы синтетического депозитарного учета только по специальным запросам Банка России.

Кредитные организации, у которых имеются филиалы, осуществляющие депозитарные операции, подают по месту нахождения кредитной организации отчеты, состоящие из материалов синтетического учета депозитарных операций головного подразделения, всех своих филиалов, а также суммарный отчет. Материалы синтетического учета по депозитарным операциям филиалов кредитных организаций также передаются в территориальные учреждения Банка России по месту нахождения филиала в качестве справочного материала. Кредитные организации обязаны ежеквартально представлять территориальному учреждению Банка России суммарную оборотную ведомость и ведомость остатков на корреспондентских счетах депо.

Территориальные учреждения Банка России обязаны контролировать сроки поступления отчетов, проверить соблюдение формы, целостность и непротиворечивость поступивших в отчете данных.

Материалы синтетического учета депозитарных операций передаются в территориальные учреждения Банка России в двух экземплярах: бумажном и электронном. Ответственность за идентичность поданных материалов возлагается на отчитывающуюся кредитную организацию. Передаче в Департамент контроля за деятельностью кредитных организаций на финансовых рынках подлежит только отчет в электронной форме. Правила кодирования электронных материалов должны соответствовать «Временному положению о депозитарных операциях банков в РФ».