Odjeljci MSFI-ja. Primjena međunarodnih standarda financijskog izvještavanja u Ruskoj Federaciji. Izvještaj o promjenama kapitala

Za razliku od nacionalnih pravila (na primjer, RAS), MSFI se temelje na općim načelima i pretpostavljaju polivarijantnost. Na primjer, imovina i obveze vrednuju se po povijesnom, tekućem, prodajnom ili diskontiranom trošku.

Rad na MSFI-ju započeo je 1973. godine nakon spajanja računovodstvenih i revizijskih organizacija iz SAD-a, Francuske, Kanade i UK-a. U istom razdoblju započeo je s radom i nedržavni Odbor za međunarodne standarde financijskog izvještavanja, koji je zauzet sastavljanjem jedinstvenih načela za formiranje izvješća relevantnih za računovođe i revizore diljem svijeta.

Osnovna načela i pretpostavke MSFI-ja

Međunarodni standardi opisuju opća pravila za sastavljanje izvještajnih obrazaca, ali ne uređuju pravila obrade računovodstvenih dokumenata. Ovaj pristup omogućuje vam prilagodbu MSFI-ja bilo kojem sektoru gospodarstva, uz zadržavanje učinkovitosti i pouzdanosti računovodstva.

Rusko zakonodavstvo zahtijeva pripremu financijskih dokumenata u skladu s MSFI za sva javno značajna poduzeća. Ova kategorija uključuje tvrtke koje posjeduju dionice kojima se trguje (javno trguje) i tvrtke koje rade s fondovima organizacija ili pojedinaca.

Standardi MSFI-ja prilagođeni su zahtjevima nacionalnog zakonodavstva na temelju općih pretpostavki.

• Obračunska osnova - prva pretpostavka u metodologiji za evidentiranje događaja iz gospodarskog života. Činjenice se bilježe po završetku, bez obzira na datum izvršenja naloga za plaćanje. U slučaju rada s sumnjivim dugovima, računovođa obračunava rezerve za njihovo pokriće. Ovaj iznos umanjuje financijski rezultat i pokazuje pouzdane informacije o gubicima.
• Trajnost poslovanja je druga pretpostavka u metodi računovodstva vrijednosti imovine poduzeća. Pretpostavlja se da će društvo nastaviti poslovati, pa se popis imovine u računovodstvenim obrascima vodi po izvornoj cijeni. Troškovi likvidacije imovine se ne uzimaju u obzir.

MSFI obrasci pripremaju se za vanjske korisnike i međunarodne organizacije, pa kvaliteta informacija mora zadovoljiti četiri glavna parametra.

• Razumljivost - razumljivost za vanjske korisnike koji imaju potrebnu razinu stručne izobrazbe iz područja računovodstva.
• Relevantnost – relevantnost pružanja računovodstvenih informacija. MSFI obrasci prikazani su u potpunosti i bez izobličenja, spremni za korištenje kao osnova za ekonomske odluke.
• Pouzdanost - pouzdanost dostavljenih informacija, odsutnost netočnosti i pogrešnih informacija u dokumentima. Pouzdanu informaciju odlikuje istinitost, prioritet činjenica nad formom, neutralnost i uzimanje u obzir potencijalnih gubitaka.
• Usporedivost – mogućnost usporedbe podataka dostavljenih s obrascima za prethodna razdoblja ili dokumentima drugih tvrtki. Zahtjev podrazumijeva jasan i općeprihvaćen prikaz informacija.

Postoje tri ograničenja za relevantnost i pouzdanost financijskih informacija u MSFI-ju.

O sustavu Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (MSFI) i objašnjenjima prema njima, koji su stupili na snagu na području Ruske Federacije, razgovarali smo u našem. Što se podrazumijeva pod konceptualnim okvirom financijskog izvještavanja?

MSFI: konceptualni okvir za financijsko izvještavanje

Konceptualni okvir za financijsko izvještavanje je dokument koji je usvojio IASB, ali nije niti međunarodni standard (MSFI, MRS) niti tumačenje (IFRIC, SIC).

Konceptualni okvir ne utvrđuje posebna pravila i propise za mjerenje ili objavljivanje informacija u financijskim izvještajima. Štoviše, nijedna od odredbi Okvira nema prednost nad odredbama posebnih MSFI-jeva. To znači da se u slučaju sukoba između zahtjeva određenog standarda i Konceptualnog okvira treba pridržavati pravila određenog MSFI-ja.

Ipak, Konceptualni okvir je jedan od temeljnih dokumenata u MSFI sustavu, oni utvrđuju načela na kojima se temelji priprema i prezentacija financijskih izvještaja u skladu s međunarodnim standardima.

Svrha konceptualnog okvira je:

• pomoći IASB-u u razvoju budućih standarda i reviziji postojećih MSFI-jeva;
• pomoći IASB-u u daljnjem usklađivanju propisa, računovodstvenih standarda i postupaka koji se odnose na prezentaciju financijskih izvještaja;
• pomoći nacionalnim tijelima za standarde financijskog izvješćivanja u razvoju nacionalnih standarda;
• pomoći sastavljačima financijskih izvještaja u primjeni MSFI-ja i rješavanju pitanja koja još nisu obuhvaćena određenim MSFI-jem;
• pomoći revizorima u formiranju mišljenja o usklađenosti financijskih izvještaja sa zahtjevima MSFI-ja;
• pomoći korisnicima financijskih izvještaja u tumačenju informacija sadržanih u izvještajima;
• pružiti informacije o IASB-ovom pristupu pisanju međunarodnih standarda.

Konceptualni okvir rješava sljedeća pitanja:

• svrha financijskog izvještavanja;
• kvalitativne karakteristike korisnih financijskih informacija;
• definicije, načela priznavanja i pristupe procjeni elemenata iz kojih se sastavljaju financijski izvještaji;
• koncept kapitala i održavanje vrijednosti kapitala.

Prema svojoj strukturi, Konceptualni okvir je podijeljen u 3 poglavlja:

Poglavlje	Pitanja za razmatranje (podpitanja)
1. Svrha financijskog izvješćivanja opće namjene	Svrha, korisnost i ograničenja financijskog izvješćivanja opće namjene: — Informacije o ekonomskim resursima izvještajnog subjekta, potraživanjima od subjekta i promjenama u resursima i potraživanjima; — ekonomski resursi i zahtjevi; — promjene u ekonomskim resursima i zahtjevima; — financijski rezultati evidentirani na obračunskoj osnovi; — financijski rezultati predstavljeni novčanim tokovima za proteklo razdoblje; — promjene u ekonomskim resursima i zahtjevima koje nisu posljedica financijskih rezultata
3. Kvalitativne karakteristike korisnih financijskih informacija	Kvalitativne karakteristike korisnih financijskih informacija: - temeljne kvalitativne karakteristike (relevantnost, materijalnost, istinito predstavljanje); — primjena temeljnih kvalitativnih karakteristika; - kvalitativne karakteristike koje povećavaju korisnost informacija (usporedivost, provjerljivost, pravovremenost, razumljivost); - korištenje kvalitativnih karakteristika koje povećavaju korisnost informacija. Ograničenje troškova pružanja korisnih financijskih informacija
4. Koncept (izmijenjen 1989.): preostali tekst	Temeljna pretpostavka (trajnost poslovanja) Elementi financijskog izvještavanja: - novčano stanje; — sredstva; - obveze; - kapital; — rezultate izvedbe; — prihod; - troškovi; — usklađivanja održavanja kapitala Priznavanje elemenata financijskih izvještaja: — vjerojatnost budućih ekonomskih koristi; — pouzdanost procjene; — priznavanje imovine; — priznavanje obveza; — priznavanje prihoda; - priznavanje troškova Vrednovanje elemenata financijskih izvještaja Koncepti kapitala i kapitalnog održavanja: — koncepti kapitala; — koncept održavanja vrijednosti kapitala i definicija dobiti

Uvod

Posljednjih godina sadržaj financijskih izvještaja, postupak njihovog sastavljanja i prezentiranja doživjeli su značajne promjene. Najočitija od ovih transformacija je zbog tekuće tranzicije tvrtki diljem svijeta na MSFI. Mnoge regije već nekoliko godina koriste MSFI, a broj tvrtki koje to planiraju stalno se povećava. Za najnovije informacije o prijelazu različitih zemalja s nacionalnih računovodstvenih standarda na MSFI, posjetite pwc.com/usifrs koristeći "Interaktivno usvajanje MSFI-ja po karti zemlje".

U posljednje vrijeme primjetno se povećao stupanj utjecaja političkih događaja na MSFI. Situacija s javnim dugom Grčke, problemi u bankarskom sektoru i pokušaji političara da riješe ova pitanja doveli su do pojačanog pritiska na programere standarda, od kojih se očekuje izmjena standarda, prvenstveno standarda koji reguliraju računovodstvo financijskih instrumenata. Malo je vjerojatno da će ovaj pritisak nestati, barem u bliskoj budućnosti. Odbor Međunarodnog odbora za standarde financijskog izvješćivanja (IASB) aktivno radi na rješavanju ovih problema, tako da možemo očekivati ​​sve više promjena standarda, a taj će se proces nastaviti tijekom sljedećih mjeseci, pa čak i godina.

Računovodstvena načela i primjena MSFI-ja

IASB ima ovlasti usvojiti MSFI i odobriti tumačenja tih standarda.

Pretpostavlja se da bi MSFI trebala primjenjivati ​​poduzeća usmjerena na ostvarivanje dobiti.

Financijski izvještaji takvih poduzeća pružaju informacije o rezultatima poslovanja, financijskom položaju i novčanim tokovima koji su korisni širokom krugu korisnika u procesu donošenja financijskih odluka. Ovi korisnici uključuju dioničare, vjerovnike, zaposlenike i širu javnost. Kompletan skup financijskih izvještaja uključuje sljedeće:

• bilanca (izvještaj o financijskom položaju);
• izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti;
• opis računovodstvene politike;
• bilješke uz financijske izvještaje.

Koncepti koji su temelj računovodstvene prakse MSFI-ja navedeni su u Okviru za financijsko izvještavanje koji je objavio IASB u rujnu 2010. (Okvir). Ovaj dokument zamjenjuje "Osnove za pripremu i prezentaciju financijskih izvještaja" ("Osnove" ili "Okvir"). Koncept uključuje sljedeće dijelove:

• Ciljevi pripreme financijskih izvještaja opće namjene, uključujući informacije o ekonomskim resursima i obvezama izvještajnog subjekta.
• Izvještajni subjekt (trenutno se mijenja).
• Kvalitativne karakteristike korisnih financijskih informacija, odnosno relevantnost i pošteni prikaz informacija, kao i proširene kvalitativne karakteristike, uključujući usporedivost, provjerljivost, pravovremenost i razumljivost.

Preostali odjeljci Okvira za pripremu i prezentaciju financijskih izvještaja, izdani 1989. (trenutno se mijenjaju), uključuju sljedeće:

• temeljne pretpostavke, načelo kontinuiteta poslovanja;
• elemente financijskog izvještavanja, uključujući one koji se odnose na ocjenu financijskog položaja (imovina, obveze i kapital) i na ocjenu uspješnosti (prihodi i rashodi);
• priznavanje elemenata financijskih izvještaja, uključujući vjerojatnost budućih koristi, pouzdanost mjerenja i priznavanja imovine, obveza, prihoda i rashoda;
• ocjenjivanje elemenata financijskih izvještaja, uključujući pitanja mjerenja po povijesnom trošku i alternative;
• koncept kapitala i održavanje vrijednosti kapitala.

Za dijelove Okvira koji se mijenjaju, IASB je izdao nacrt standarda za izvještajne subjekte i dokument za raspravu o preostalim odjeljcima Okvira, uključujući elemente financijskih izvještaja, priznavanje i prestanak priznavanja, razlike između kapitala i obveza, mjerenje, prezentacija i objavljivanje, temeljni koncepti (kao što su poslovni model, obračunska jedinica, neograničenost poslovanja i održavanje kapitala).

Prvo usvajanje MSFI-a - MSFI 1

Prilikom prijelaza s nacionalnih računovodstvenih standarda na MSFI, subjekt se mora voditi zahtjevima MSFI-a (MSFI) 1. Ovaj standard se primjenjuje na prve godišnje financijske izvještaje poduzeća sastavljene u skladu sa zahtjevima MSFI-a, te na financijske izvještaje za razdoblje prikazani u skladu sa zahtjevima MSFI-ja (MRS) 34 Financijski izvještaji za razdoblje za dio razdoblja obuhvaćenog prvim MSFI financijskim izvještajima. Standard je također primjenjiv na poduzeća za „ponovnu prvu upotrebu“. Glavni zahtjev je puna primjena svih MSFI-jeva koji su bili na snazi ​​na datum izvještavanja. Međutim, postoji nekoliko neobaveznih izuzeća i obveznih iznimaka povezanih s retrospektivnom primjenom MSFI-ja.

Izuzeća utječu na standarde za koje IASB smatra da njihova retrospektivna primjena može biti preteška u praksi ili može rezultirati troškovima koji nadmašuju bilo kakvu korist za korisnike. Izuzeci su izborni.

Mogu se primijeniti bilo koja ili sva izuzeća, ili se ne može primijeniti nijedno od njih.

Neobavezna izuzeća primjenjuju se na:

• poslovna udruženja;
• fer vrijednost kao procijenjeni trošak;
• akumulirane razlike kada se preračunaju u drugu valutu;
• kombinirani financijski instrumenti;
• imovina i obveze podružnica, pridruženih društava i zajedničkih pothvata;
• klasifikacija prethodno priznatih financijskih instrumenata;
• transakcije koje uključuju isplate na temelju dionica;
• mjerenja fer vrijednosti financijske imovine i financijskih obveza pri početnom priznavanju;
• ugovori o osiguranju;
• rezerve za aktivnosti likvidacije i obnove okoliša kao dio troška dugotrajne imovine;
• najam;
• ugovori o koncesiji za pružanje usluga;
• troškovi posudbe;
• ulaganja u podružnice, zajednički kontrolirana društva i pridružena društva;
• primanje imovine koju su prenijeli klijenti;
• otkup financijskih obveza vlasničkim instrumentima;
• teška hiperinflacija;
• zajedničke aktivnosti;
• troškovi skidanja.

Iznimke pokrivaju područja računovodstva gdje se retrospektivna primjena zahtjeva MSFI-ja smatra neprikladnom.

Sljedeće iznimke su obavezne:

• računovodstvo zaštite;
• procjene naselja;
• prestanak priznavanja financijske imovine i obveza;
• nekontrolirajući interesi;
• klasifikacija i vrednovanje financijske imovine;
• ugrađene izvedenice;
• državni zajmovi.

Usporedne informacije pripremljene su i prikazane na temelju MSFI-ja. Gotovo sva usklađivanja koja proizlaze iz prve primjene MSFI-ja priznaju se u zadržanoj dobiti na početku prvog razdoblja prikazanog prema MSFI-ju.

Usklađivanje je također potrebno za određene stavke zbog prijelaza s nacionalnih standarda na MSFI.

Prezentacija financijskih izvještaja - MRS 1

kratke informacije

Svrha financijskih izvještaja je pružiti informacije koje će biti korisne korisnicima u donošenju ekonomskih odluka. Cilj MRS-a 1 je osigurati da je prezentacija financijskih izvještaja usporediva i s financijskim izvještajima subjekta iz prethodnih razdoblja i s financijskim izvještajima drugih subjekata.

Financijska izvješća trebaju biti pripremljena na temelju neograničenosti poslovanja, osim ako uprava namjerava likvidirati subjekt, prestati s poslovanjem ili je prisiljena na to jer ne postoje održive alternative. Uprava priprema financijske izvještaje na obračunskoj osnovi, s izuzetkom informacija o novčanom toku.

Nema utvrđenog formata za financijsko izvješćivanje. Međutim, u glavnim oblicima financijskih izvještaja i u bilješkama uz njih treba objaviti minimalnu količinu informacija. Upute za primjenu MRS-a 1 pružaju primjere prihvatljivih formata.

Financijski izvještaji otkrivaju relevantne informacije za prethodno razdoblje (usporedbe), osim ako MSFI ili njihova tumačenja dopuštaju ili zahtijevaju drugačije.

Izvještaj o financijskom položaju (bilanca)

Izvještaj o financijskom položaju odražava financijski položaj poduzeća u određenom trenutku. Prateći zahtjeve za prezentacijom i objavom određenog minimuma informacija, uprava može donijeti vlastite prosudbe u vezi s oblikom njihove prezentacije, uključujući mogućnost korištenja okomitog ili horizontalnog formata, kao i o tome koju klasifikacijsku skupinu treba prikazati i koje podatke treba objaviti u glavnom izvješću i bilješkama.

Bilanca mora sadržavati najmanje sljedeće stavke:

• Imovina: dugotrajna imovina; ulaganja u nekretnine; nematerijalna imovina; financijska imovina; ulaganja obračunata metodom udjela; biološka sredstva; Odgođena porezna imovina; tekuća porezna imovina; rezerve; potraživanja od kupaca i druga potraživanja, te novac i novčani ekvivalenti.
• Vlasnički kapital: Izdani kapital i rezerve koje se pripisuju vlasnicima matičnog društva, kao i nekontrolirajući interesi prikazani u kapitalu.
• Obveze: odgođene porezne obveze; obveza za tekući porez na dobit; financijske obveze; rezerve; trgovinske i druge obveze.
• Imovina i obveze namijenjene prodaji: ukupna imovina klasificirana kao namijenjena prodaji i imovina uključena u grupe za otuđenje klasificirana kao namijenjena prodaji; obveze uključene u grupe za otuđenje klasificirane kao namijenjene prodaji u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja.

Kratkotrajna i dugotrajna imovina, kao i kratkotrajne i dugotrajne obveze, prikazane su u izvješću kao zasebne klasifikacijske skupine, osim ako prikaz podataka na temelju stupnja likvidnosti daje pouzdane i relevantnije informacije.

Izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti

Izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti odražava rezultate poslovanja poduzeća za određeno razdoblje. Poduzeća mogu odlučiti prijaviti ove informacije u jednom ili dva izvješća. Kada je prikazan u jednom izvještaju, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti mora uključivati ​​sve stavke prihoda i rashoda i svaku komponentu ostale sveobuhvatne dobiti, sve komponente razvrstane prema njihovoj prirodi.

Kada se sastavljaju dva izvještaja, sve komponente dobiti ili gubitka prikazuju se u računu dobiti i gubitka, nakon čega slijedi izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti. Počinje s ukupnom dobiti ili gubitkom za izvještajno razdoblje i odražava sve komponente ostale sveobuhvatne dobiti.

Stavke koje se priznaju u izvještaju o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti

Odjeljak o dobiti i gubitku izvještaja o sveobuhvatnoj dobiti mora, u najmanju ruku, sadržavati sljedeće stavke:

• prihod;
• troškovi financiranja;
• udio subjekta u dobiti ili gubitku pridruženih društava i zajedničkih pothvata obračunat metodom udjela;
• porezni troškovi;
• iznos dobiti ili gubitka nakon oporezivanja iz prekinutog poslovanja, uključujući dobitke ili gubitke nakon oporezivanja priznate po fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje (ili otuđenja) imovine ili grupe(a) za otuđenje koje čine obustavljeno poslovanje.

Dodatni članci i naslovi uključeni su u ovo izvješće ako je takav prikaz relevantan za razumijevanje financijske uspješnosti subjekta.

Materijalni članci

Priroda i iznosi materijalnih stavki prihoda i rashoda posebno se objavljuju. Takve informacije mogu se prikazati u izvješću ili u bilješkama uz financijske izvještaje. Takvi prihodi/rashodi mogu uključivati ​​troškove vezane uz restrukturiranje; amortizacija zaliha ili vrijednosti dugotrajne imovine; razgraničenje potraživanja, kao i prihodi i rashodi povezani s otuđenjem dugotrajne imovine.

Ostali sveobuhvatni prihodi

U lipnju 2011. IASB je objavio "Prezentaciju stavki ostale sveobuhvatne dobiti (dopune MRS-a 1)". Dopune odvajaju stavke ostale sveobuhvatne dobiti na one koje će se u budućnosti reklasificirati u račun dobiti i gubitka i one koje neće biti reklasificirane. Ove se izmjene primjenjuju na godišnja razdoblja koja počinju na dan ili nakon 1. srpnja 2012. godine.

Subjekt mora objaviti usklađenja reklasifikacije za komponente ostale sveobuhvatne dobiti.

Subjekt može prikazati komponente ostale sveobuhvatne dobiti u izvještaju ili (a) bez poreznih učinaka ili (b) prije povezanih poreznih učinaka, pri čemu je agregatni porez na te stavke prikazan zasebno.

Izvještaj o promjenama kapitala

Sljedeće stavke uključene su u izvještaj o promjenama na kapitalu:

• ukupna sveobuhvatna dobit za razdoblje, posebno prikazujući ukupne iznose koji se mogu pripisati vlasnicima matičnog i nekontrolirajućim udjelima;
• za svaku komponentu kapitala, učinak retrospektivne primjene ili retrospektivnog prepravljanja priznat u skladu s MRS-om 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške;
• za svaku komponentu kapitala, usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju razdoblja, uz odvojeno objavljivanje promjena zbog:
  • stavke dobiti ili gubitka;
  • stavke ostale sveobuhvatne dobiti;
  • transakcije s vlasnicima u svojstvu vlasnika, posebno prikazujući doprinose vlasnika i raspodjele vlasnicima, te promjene u vlasničkim udjelima u podružnicama koje ne rezultiraju gubitkom kontrole.

Subjekt također mora prikazati iznos dividendi priznat kao raspodjela vlasnicima tijekom razdoblja i odgovarajući iznos dividendi po dionici.

Izvještaj o novčanom toku

Izvještaj o novčanom toku razmatra se u posebnom poglavlju o zahtjevima MRS-a 7.

Bilješke uz financijske izvještaje

Bilješke su sastavni dio financijskih izvještaja. Bilješke sadrže informacije koje dopunjuju iznose objavljeni u pojedinačnim financijskim izvještajima. Oni uključuju opise računovodstvenih politika i značajnih procjena i prosudbi, objave o glavnici i financijskim instrumentima s obvezom otkupa klasificirane kao glavnica.

Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške – MRS 8

Društvo primjenjuje računovodstvene politike u skladu sa zahtjevima MSFI-ja, koji su primjenjivi na specifične uvjete poslovanja. Međutim, u nekim situacijama standardi pružaju mogućnost izbora; postoje i druge situacije u kojima MSFI ne daje smjernice o računovodstvu. U takvim situacijama menadžment mora sam odabrati odgovarajuću računovodstvenu politiku.

Uprava, na temelju svoje profesionalne prosudbe, razvija i primjenjuje računovodstvene politike kako bi osigurala dobivanje objektivnih i pouzdanih informacija. Pouzdane informacije imaju sljedeća obilježja: istinito predstavljanje, sadržaj iznad forme, neutralnost, razboritost i potpunost. U nedostatku MSFI standarda ili njihovih tumačenja koja se mogu primijeniti u određenim situacijama, menadžment bi trebao razmotriti primjenu zahtjeva predviđenih MSFI-jem za rješavanje sličnih ili sličnih pitanja, a tek onda razmotriti definicije, kriterije priznavanja, metodologije za mjerenje imovine, obveza, prihode i rashode kako je navedeno u Okviru za financijsko izvještavanje. Osim toga, uprava može uzeti u obzir najnovije definicije drugih tijela za računovodstvene standarde, drugu dodatnu računovodstvenu literaturu i praksu industrije, sve dok nije u suprotnosti s MSFI.

Računovodstvene politike moraju se dosljedno primjenjivati ​​na slične transakcije i događaje (osim ako standard dopušta ili izričito zahtijeva drugačije).

Promjene računovodstvene politike

Promjene u računovodstvenim politikama povezane s usvajanjem novog standarda obračunavaju se u skladu s prijelaznim odredbama, ako ih ima, uspostavljenim prema tom standardu. Ako nije naveden poseban prijelazni postupak, promjena politike (obvezna ili dobrovoljna) odražava se retrospektivno (tj. kroz prilagodbu početnih stanja), osim ako to nije moguće.

Izdavanje novih/revidiranih standarda koji još nisu na snazi

Standardi se obično objavljuju prije roka za njihovu primjenu. Prije tog datuma, uprava objavljuje u financijskim izvještajima činjenicu da je novi/revidirani standard koji se odnosi na aktivnosti subjekta objavljen, ali još nije stupio na snagu. Također je potrebno objaviti podatke o mogućem utjecaju prve primjene novog/revidiranog standarda na financijska izvješća društva, na temelju dostupnih podataka.

Promjene u računovodstvenim procjenama

Subjekt povremeno pregledava računovodstvene procjene i priznaje njihove promjene tako što će prospektivno odražavati rezultate promjena procjena u dobiti ili gubitku u izvještajnom razdoblju u kojem one utječu (razdoblje u kojem je došlo do promjene procjena i buduća izvještajna razdoblja), osim ako promjene u procjenama dovele su do promjena u imovini, obvezama ili kapitalu. U tom slučaju, priznavanje se provodi usklađivanjem vrijednosti relevantne imovine, obveza ili kapitala u izvještajnom razdoblju u kojem je promjena nastala.

Greške

Pogreške u financijskim izvještajima mogu proizaći iz netočnih radnji ili pogrešnih tumačenja informacija.

Pogreške identificirane u sljedećem razdoblju pogreške su prethodnih izvještajnih razdoblja. Značajne pogreške iz prethodne godine identificirane u tekućem razdoblju ispravljaju se retrospektivno (tj. prilagođavanjem početnih brojki kao da su računi iz prethodnog razdoblja u početku bili bez grešaka), osim ako to nije moguće.

Financijski instrumenti

Uvod, svrha i djelokrug

Financijski instrumenti podliježu sljedećih pet standarda:

• MSFI 7 Financijski instrumenti: Objavljivanja, koji se bavi objavama o financijskim instrumentima;
• MSFI 9 Financijski instrumenti;
• MSFI 13 Mjerenje fer vrijednosti, koji pruža informacije o mjerenju fer vrijednosti i povezanim zahtjevima za objavljivanje financijskih i nefinancijskih stavki;
• MRS 32 Financijski instrumenti: Prezentacija, koji se bavi razlikom između obveza i kapitala i prijeboja;
• MRS 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje, koji sadrži zahtjeve za priznavanje i mjerenje.

Svrha gornjih pet standarda je uspostaviti zahtjeve za sve aspekte računovodstva financijskih instrumenata, uključujući odvajanje obveza i kapitala, prebijanje, priznavanje, prestanak priznavanja, mjerenje, računovodstvo zaštite i objavljivanja.

Standardi imaju širok opseg. Primjenjuju se na sve vrste financijskih instrumenata, uključujući potraživanja, obveze, ulaganja u obveznice i dionice (isključujući kamate u podružnicama, pridruženim društvima i zajedničkim pothvatima), zajmove i derivativne financijske instrumente. Također se primjenjuju na određene ugovore o kupnji ili prodaji nefinancijske imovine (kao što je roba) koja se može podmiriti neto u gotovini ili drugom financijskom instrumentu.

Klasifikacija financijske imovine i financijskih obveza

Način na koji se financijski instrumenti klasificiraju prema MRS-u 39 određuje metodu naknadnog mjerenja i računovodstveni tretman za naknadne promjene mjerenja.

Prije stupanja na snagu MSFI 9, financijska imovina je klasificirana u računovodstvu financijskih instrumenata u sljedeće četiri kategorije (prema MRS-u 39): financijska imovina koja se mjeri po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka; ulaganja koja se drže do dospijeća; zajmovi i potraživanja; financijska imovina raspoloživa za prodaju. Prilikom klasifikacije financijske imovine potrebno je uzeti u obzir sljedeće čimbenike:

• Jesu li novčani tokovi koje generira financijski instrument fiksni ili varijabilni? Ima li instrument rok dospijeća?
• Je li imovina namijenjena prodaji? Namjerava li uprava držati instrumente do dospijeća?
• Je li financijski instrument derivat ili sadrži ugrađeni derivat?
• Je li instrument kotiran na aktivnom tržištu?
• Je li menadžment klasificirao instrument u određenu kategoriju od priznanja?

Financijske obveze mjere se po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka ako su određene kao takve (ovisno o različitim uvjetima), ako se drže radi trgovanja ili su derivativni financijski instrumenti (osim ako je derivativni financijski instrument ugovor o financijskom jamstvu ili ako je određen kao instrument zaštite i učinkovito djeluje). Inače se klasificiraju kao "ostale financijske obveze".

Financijska imovina i obveze mjere se po fer vrijednosti ili amortiziranom trošku, ovisno o njihovoj klasifikaciji.

Promjene vrijednosti priznaju se ili u računu dobiti i gubitka ili u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

Reklasifikacija radi prijenosa financijske imovine iz jedne kategorije u drugu dopuštena je u ograničenim okolnostima. Reklasifikacija zahtijeva otkrivanje informacija o nizu stavki. Derivatni financijski instrumenti i imovina koji su klasificirani pod opcijom fer vrijednosti kao po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka ne podliježu reklasifikaciji.

Vrste i glavne karakteristike

Financijski instrumenti uključuju različitu imovinu i obveze kao što su potraživanja, obveze, zajmovi, potraživanja po financijskom najmu i derivativni financijski instrumenti. Priznaju se i mjere u skladu sa zahtjevima MRS-a 39, objavljuju se u skladu s MSFI-jem 7, a mjerenja fer vrijednosti se objavljuju u skladu s MSFI-jem 13.

Financijski instrumenti predstavljaju ugovorno pravo ili obvezu primanja ili plaćanja gotovine ili druge financijske imovine. Nefinancijske stavke imaju neizravniji, neugovorni odnos prema budućim novčanim tokovima.

Financijska imovina je gotovina; ugovorno pravo na primanje gotovine ili druge financijske imovine od drugog subjekta; ugovorno pravo na razmjenu financijske imovine ili financijskih obveza s drugim subjektom pod uvjetima koji su potencijalno korisni za subjekt, ili je to vlasnički instrument drugog subjekta.

Financijska obveza je ugovorna obveza prijenosa novca ili druge financijske imovine drugom subjektu, ili obveza razmjene financijskih instrumenata s drugim subjektom pod uvjetima koji su potencijalno nepovoljni za subjekt.

Vlasnički instrument je ugovor kojim se dokazuje pravo na preostali udjel u imovini subjekta nakon odbitka svih njegovih obveza.

Izvedeni financijski instrument je financijski instrument čija se vrijednost utvrđuje na temelju relevantne cijene ili indeksa cijena; zahtijeva malo ili nikakvo početno ulaganje; proračuni na njemu se provode u budućnosti.

Financijske obveze i kapital

Klasifikacija financijskog instrumenta od strane njegovog izdavatelja kao obveze (dug) ili vlasnički kapital (vlasnički kapital) može imati značajan utjecaj na solventnost poduzeća (na primjer, omjer duga i kapitala) i profitabilnost. To također može utjecati na usklađenost s posebnim uvjetima ugovora o zajmu.

Ključna karakteristika obveze je da, u skladu s uvjetima ugovora, izdavatelj mora (ili može biti obvezan) isplatiti imaocu takvog instrumenta gotovinu ili prenijeti drugu financijsku imovinu, odnosno ne može izbjeći tu obvezu . Na primjer, izdanje obveznica na koje izdavatelj mora platiti kamate i naknadno otkupiti obveznice u gotovini je financijska obveza.

Financijski instrument se klasificira kao kapital ako uspostavlja pravo na udio u neto imovini izdavatelja nakon odbitka svih njegovih obveza ili, drugim riječima, ako izdavatelj nije ugovorno obvezan platiti gotovinu ili prenijeti drugu financijsku imovinu. Obične dionice, za koje je plaćanje po diskreciji izdavatelja, primjer su vlasničkog financijskog instrumenta.

Osim toga, sljedeće klase financijskih instrumenata mogu se priznati kao kapital (podložno određenim uvjetima za takvo priznavanje):

• prodajni financijski instrumenti (na primjer, udjeli članova zadruga ili određeni udjeli u ortaštvu);
• instrumente (ili njihove odgovarajuće komponente) koji obvezuju posjednika instrumenta da plati iznos proporcionalan udjelu u neto imovini društva samo u trenutku likvidacije društva (na primjer, određene vrste dionica koje izdaju društva s fiksnim život).

Podjela financijskih instrumenata od strane izdavatelja na dužničke i vlasničke temelji se na suštini instrumenta utvrđenog ugovorom, a ne na njegovoj pravnoj formi. To znači da se, na primjer, otkupljive povlaštene dionice, koje su po ekonomskoj suštini slične obveznicama, obračunavaju na isti način kao i obveznice. Stoga se otkupljive povlaštene dionice klasificiraju kao obveza, a ne kao kapital, iako su zakonski dionice izdavatelja.

Ostali financijski instrumenti možda nisu tako jednostavni kao oni o kojima je gore raspravljano. U svakom pojedinom slučaju potrebna je detaljna analiza karakteristika financijskog instrumenta prema relevantnim klasifikacijskim kriterijima, posebice s obzirom na to da neki financijski instrumenti kombiniraju elemente i vlasničkih i dužničkih instrumenata. U financijskim izvještajima, dužnička i vlasnička komponenta takvih instrumenata (na primjer, obveznice koje se mogu pretvoriti u fiksni broj dionica) prikazane su odvojeno (vlasnička komponenta je predstavljena opcijom konverzije ako su ispunjene sve kvalificirajuće karakteristike).

Prikaz kamata, dividendi, prihoda i gubitaka u računu dobiti i gubitka temelji se na klasifikaciji dotičnog financijskog instrumenta. Na primjer, ako je povlaštena dionica dužnički instrument, tada se kupon tretira kao trošak kamata. Suprotno tome, kupon koji se isplaćuje prema diskreciji izdavatelja na instrument koji se tretira kao vlasnički kapital tretira se kao raspodjela kapitala.

Priznavanje i prestanak priznavanja

Ispovijed

Pravila priznavanja financijske imovine i obveza obično nisu složena. Subjekt priznaje financijsku imovinu i obveze kada postane stranka u ugovornom odnosu.

Prestanak priznavanja

Prestanak priznavanja je izraz koji se koristi za određivanje kada se financijska imovina ili obveza prestaje priznavati iz bilance. Ova pravila je teže primijeniti.

Imovina

Tvrtka koja drži financijsku imovinu može prikupiti dodatna sredstva za financiranje svojih aktivnosti, koristeći postojeću financijsku imovinu kao kolateral ili kao glavni izvor sredstava iz kojih će se vršiti otplata duga. Zahtjevi za prestanak priznavanja u MRS-u 39 određuju je li transakcija prodaja financijske imovine (što uzrokuje da je subjekt prestane priznavati) ili financiranje osigurano imovinom (u kojem slučaju subjekt priznaje obvezu za primljeni prihod).

Takva analiza može biti prilično jednostavna. Na primjer, jasno je da se financijska imovina otpisuje iz bilance nakon što je bezuvjetno prenesena na treću stranu neovisnu o poduzeću, bez ikakve dodatne obveze nadoknade za rizike povezane s imovinom i bez zadržavanja prava na sudjelovanje. u svojoj isplativosti. Suprotno tome, prestanak priznavanja nije dopušten ako je imovina prenesena, ali, u skladu s uvjetima ugovora, svi rizici i potencijalne nagrade imovine ostaju na subjektu. Međutim, u mnogim drugim slučajevima tumačenje transakcije je složenije. Transakcije sekuritizacije i faktoringa primjeri su složenijih transakcija kod kojih otpisi zahtijevaju pažljivo razmatranje.

Obveze

Subjekt može prestati priznavati (otpisati) financijsku obvezu tek nakon što je podmirena, odnosno kada je obveza plaćena, poništena ili ukinuta zbog njezina isteka, ili kada zajmoprimca otplati zajmodavac ili po zakonu .

Vrednovanje financijske imovine i obveza

U skladu s MRS-om 39, sva financijska imovina i financijske obveze mjere se pri početnom priznavanju po fer vrijednosti (plus transakcijski troškovi u slučaju financijske imovine ili financijske obveze koja nije po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka). Fer vrijednost financijskog instrumenta je transakcijska cijena, odnosno fer vrijednost dane ili primljene naknade. Međutim, u nekim okolnostima transakcijska cijena možda neće odražavati fer vrijednost. U takvim je situacijama prikladno odrediti fer vrijednost na temelju otvorenih podataka o tekućim transakcijama sličnim instrumentima ili na temelju tehničkih modela vrednovanja, koristeći samo podatke s vidljivih tržišta.

Mjerenje financijskih instrumenata nakon početnog priznavanja ovisi o njihovoj početnoj klasifikaciji. Sva financijska imovina nakon početnog priznavanja mjeri se po fer vrijednosti, osim zajmova i potraživanja te imovine koja se drži do dospijeća. U iznimnim slučajevima, vlasnički instrumenti čija se fer vrijednost ne može pouzdano izmjeriti, kao ni derivati ​​koji se odnose na one vlasničke instrumente koji ne kotiraju na berzi, a koji se podmiruju isporukom te imovine, također se ne mjere ponovno.

Zajmovi i potraživanja te ulaganja koja se drže do dospijeća mjere se po amortiziranom trošku.

Amortizirani trošak financijske imovine ili financijske obveze utvrđuje se primjenom metode efektivne kamatne stope.

Financijska imovina raspoloživa za prodaju mjeri se po fer vrijednosti kroz ostalu sveobuhvatnu dobit. Međutim, za dužničke instrumente raspoložive za prodaju prihod od kamata se priznaje u računu dobiti i gubitka korištenjem metode efektivne kamatne stope. Dividende od vlasničkih instrumenata raspoloživih za prodaju knjiže se na teret dobiti ili gubitka kada se utvrdi pravo vlasnika da ih primi. Derivati ​​(uključujući ugrađene derivate koji se zasebno obračunavaju) mjere se po fer vrijednosti. Dobici i gubici koji proizlaze iz promjena njihove fer vrijednosti priznaju se u računu dobiti i gubitka, osim promjena fer vrijednosti instrumenata zaštite u zaštiti novčanog toka ili zaštite neto ulaganja.

Financijske obveze mjere se po amortiziranom trošku primjenom metode efektivne kamatne stope, osim ako nisu označene kao obveze po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka. Postoje neke iznimke u obliku obveza zajma i ugovora o financijskom jamstvu.

Financijska imovina i financijske obveze označene kao zaštićene stavke mogu zahtijevati dodatna usklađivanja svoje knjigovodstvene vrijednosti u skladu s odredbama računovodstva zaštite (vidi odjeljak o računovodstvu zaštite).

Sva financijska imovina, osim one koja se mjeri po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka, podliježe testu umanjenja vrijednosti. Ako postoji objektivan dokaz da je financijska imovina umanjena, identificirani gubitak od umanjenja vrijednosti priznaje se u računu dobiti i gubitka.

Derivatni financijski instrumenti ugrađeni u glavni ugovor

Neki financijski instrumenti i drugi ugovori kombiniraju izvedene i nederivativne financijske instrumente u jednom ugovoru. Dio ugovora koji je financijski derivat naziva se ugrađeni derivat.

Specifičnost takvog instrumenta je da se neki od novčanih tokova ugovora mijenjaju slično kao kod neovisnih derivativnih financijskih instrumenata. Na primjer, nominalna vrijednost obveznice može se mijenjati istodobno s fluktuacijama indeksa dionica. U ovom slučaju, ugrađeni derivat je dužnički derivat na temelju temeljnog dioničkog indeksa.

Ugrađeni derivati ​​koji nisu „usko povezani” s glavnim ugovorom odvojeni su i iskazani kao samostalni derivati ​​(odnosno, po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka). Ugrađeni derivati ​​nisu "usko povezani" ako njihove ekonomske karakteristike i rizici ne odgovaraju onima iz temeljnog ugovora. MRS 39 pruža mnoge primjere koji pomažu u određivanju je li ovaj uvjet ispunjen ili ne.

Analiza ugovora za potencijalne ugrađene derivate jedan je od najtežih aspekata MRS-a 39.

računovodstvo zaštite

Zaštita je ekonomska transakcija koja uključuje korištenje financijskog instrumenta (obično derivata) čiji je cilj smanjenje (djelomično ili potpuno) rizika zaštićene stavke. Takozvano računovodstvo zaštite omogućuje vam promjenu vremena dobitaka i gubitaka za zaštićenu stavku ili instrument zaštite tako da se priznaju u računu dobiti i gubitka u istom obračunskom razdoblju kako bi odražavali ekonomsku suštinu zaštite.

Za primjenu računovodstva zaštite, subjekt mora osigurati: (a) da je odnos zaštite između instrumenta zaštite i kvalificirane zaštićene stavke formalno definiran i dokumentiran na početku zaštite, i (b) da se mora dokazati na početku zaštite. živicu i tijekom cijelog vijeka trajanja živice da je živica vrlo učinkovita.

Postoje tri vrste odnosa zaštite:

• zaštita fer vrijednosti – zaštita od izloženosti promjenama fer vrijednosti priznate imovine ili obveze, ili čvrste obveze;
• Zaštita novčanog toka – zaštita od izloženosti promjenama budućih novčanih tokova povezanih s priznatom imovinom ili obvezom, čvrstom obvezom ili predviđenom transakcijom koja je više nego vrlo vjerojatna;
• hedging of net investments – zaštita od deviznog rizika u smislu neto ulaganja u inozemno poslovanje.

Za zaštitu fer vrijednosti, zaštićena stavka se usklađuje za iznos prihoda ili rashoda koji se može pripisati zaštićenom riziku. Usklađivanje se priznaje u računu dobiti i gubitka gdje će prebiti povezani dobitak ili gubitak od instrumenta zaštite.

Dobici i gubici od zaštite novca za koju je utvrđeno da je učinkovita početno se priznaju u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti. Iznos uključen u ostalu sveobuhvatnu dobit je niži od fer vrijednosti instrumenta zaštite i zaštićene stavke. Ako instrument zaštite ima višu fer vrijednost od zaštićene stavke, razlika se priznaje u dobiti ili gubitku kao pokazatelj neučinkovitosti zaštite. Odgođeni dobici ili gubici priznati u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti reklasificiraju se u račun dobiti i gubitka kada zaštićena stavka utječe na račun dobiti i gubitka. Ako je zaštićena stavka predviđeno stjecanje nefinancijske imovine ili obveze, subjekt ima mogućnost izbora prilagoditi knjigovodstvenu vrijednost nefinancijskog sredstva ili obveze radi zaštite prihoda ili gubitka u trenutku stjecanja, ili zadržati odgođene prihode ili rashode od zaštite u kapitalu i reklasificirati ih u račun dobiti i gubitka kada će zaštićena stavka utjecati na dobit ili gubitak.

Računovodstvo zaštite neto ulaganja u inozemna poduzeća tretira se na sličan način kao i računovodstvo zaštite novčanih tokova.

Objavljivanje informacija

U posljednje vrijeme došlo je do značajnih promjena u konceptu i praksi upravljanja rizicima. Razvijene su i implementirane nove metode za procjenu i upravljanje rizicima povezanim s financijskim instrumentima. Ovi čimbenici, zajedno sa značajnom volatilnošću na financijskim tržištima, doveli su do potrebe za relevantnijim informacijama, većom transparentnošću o izloženosti subjekta rizicima povezanim s financijskim instrumentima i informacijama o tome kako subjekt upravlja tim rizicima. Korisnicima financijskih izvještaja i drugim ulagateljima potrebne su takve informacije za stvaranje prosudbi o rizicima kojima je subjekt izložen kao rezultat korištenja financijskih instrumenata i povezanih prinosa.

MSFI 7 i MSFI 13 postavljaju objave koje zahtijevaju korisnici kako bi procijenili značaj financijskih instrumenata u smislu financijskog položaja i financijskog učinka subjekta, te razumjeli prirodu i opseg rizika povezanih s tim instrumentima. Takvi rizici uključuju kreditni rizik, rizik likvidnosti i tržišni rizik. MSFI 13 također zahtijeva objave o tri razine hijerarhije mjerenja fer vrijednosti i neke specifične kvantitativne informacije o financijskim instrumentima na najnižoj razini hijerarhije.

Zahtjevi za otkrivanje podataka ne odnose se samo na banke i financijske institucije. Primjenjuju se na sve tvrtke koje drže financijske instrumente, čak i jednostavne kao što su zajmovi, potraživanja i obveze, gotovina i ulaganja.

MSFI 9

U studenom 2009. IASB je objavio rezultate prvog dijela projekta u tri faze za zamjenu MRS-a 39 novim standardom MSFI-ja 9 Financijski instrumenti. Ovaj prvi dio usredotočuje se na klasifikaciju i mjerenje financijske imovine i financijskih obveza.

U prosincu 2011. Uprava je izmijenila MSFI 9 kako bi promijenila datum obvezne primjene za godišnja razdoblja koja počinju na dan ili nakon 1. siječnja 2013. na 1. siječnja 2015. ili nakon tog datuma. Međutim, u srpnju 2013. Uprava je donijela probnu odluku da naknadno odgodi obveznu primjenu MSFI-ja 9 i da datum obvezne primjene treba ostati otvoren dok se ne dovrše zahtjevi za umanjenje vrijednosti, klasifikaciju i mjerenje. Rana primjena MSFI 9 i dalje je dopuštena. Primjena MSFI 9 u EU još nije odobrena. Uprava je također izmijenila prijelazne odredbe tako što je omogućila izuzeće od prepravljanja usporednih informacija i uvela nove zahtjeve za objavljivanjem kako bi pomogla korisnicima financijskih izvještaja da razumiju implikacije prelaska na model klasifikacije i mjerenja u skladu s MSFI 9.

U nastavku je sažetak ključnih zahtjeva MSFI-ja 9 (kako je trenutno revidiran).

MSFI 9 zamjenjuje višestruke modele klasifikacije i mjerenja za financijsku imovinu u MRS-u 39 s jednim modelom koji ima samo dvije kategorije klasifikacije: amortizirani trošak i fer vrijednost. Klasifikacija prema MSFI 9 određena je poslovnim modelom subjekta za upravljanje financijskom imovinom i ugovornim karakteristikama financijske imovine.

Financijska imovina se mjeri po amortiziranom trošku kada su ispunjena dva uvjeta:

• cilj poslovnog modela je držati financijsku imovinu radi prikupljanja ugovornih novčanih tokova;
• ugovorni novčani tokovi predstavljaju isključivo plaćanja glavnice i kamata.

Novi standard uklanja zahtjev za odvajanjem ugrađenih derivata od financijske imovine. Standard zahtijeva da se hibridni (složeni) ugovor klasificira kao cjelina ili po amortiziranom trošku ili po fer vrijednosti, osim ako ugovorni novčani tokovi ne predstavljaju samo plaćanja glavnice i kamata. Dva od tri postojeća kriterija mjerenja fer vrijednosti više nisu primjenjiva prema MSFI-ju 9 jer poslovni model fer vrijednosti pretpostavlja fer vrijednost, a hibridni ugovori koji u cijelosti ne zadovoljavaju ugovorne kriterije novčanog toka klasificiraju se kao knjiženi po fer vrijednosti. Opcija preostale fer vrijednosti u MRS-u 39 prenosi se na novi standard, što znači da uprava i dalje može odrediti financijsku imovinu pri početnom priznavanju kao po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka ako značajno smanji broj računovodstvenih odstupanja. Označavanje imovine kao financijske imovine po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka ostat će neopozivo.

MSFI 9 zabranjuje reklasifikaciju iz jedne kategorije u drugu, osim u rijetkim slučajevima promjene poslovnog modela subjekta.

Postoje posebne smjernice za ugovorne instrumente koji uravnotežuju kreditni rizik, što je često slučaj za investicijske tranše u sekuritizacijama.

Načela klasifikacije MSFI 9 zahtijevaju da se sva vlasnička ulaganja mjere po fer vrijednosti. Međutim, uprava može odlučiti priznati realizirane i nerealizirane dobitke i gubitke koji proizlaze iz promjena fer vrijednosti vlasničkih instrumenata koji nisu oni koji se drže radi trgovanja u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti. MSFI 9 uklanja opciju troška za dionice koje ne kotiraju i njihove derivate, ali daje smjernice o tome kada se trošak može smatrati prihvatljivom mjerom fer vrijednosti.

Klasifikacija i mjerenje financijskih obveza u skladu s MSFI 9 nije se promijenilo u odnosu na MRS 39, osim kada subjekt odluči mjeriti obvezu po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka. Za takve obveze, promjene fer vrijednosti koje se mogu pripisati promjenama vlastitog kreditnog rizika priznaju se zasebno u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

Iznosi u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti koji se odnose na vlastiti kreditni rizik ne reklasificiraju se u račun dobiti i gubitka čak i ako je obveza prestala priznavati i povezani iznosi realizirani. Međutim, ovaj standard dopušta transfere unutar kapitala.

Kao i prije, gdje derivati ​​​​ugrađeni u financijske obveze nisu usko povezani s glavnim ugovorom, subjekti će ih morati odvojiti i obračunati odvojeno od glavnog ugovora.

Strane valute - MRS 21, MRS 29

Mnoga poduzeća imaju odnose sa stranim dobavljačima ili kupcima ili djeluju na stranim tržištima. To dovodi do dvije glavne značajke računovodstva:

• Poslovi (transakcije) samog poduzeća denominirani su u stranoj valuti (na primjer, oni koji se provode zajedno sa stranim dobavljačima ili kupcima). Za potrebe financijskog izvještavanja, te su transakcije izražene u valuti gospodarskog okruženja u kojem subjekt posluje (“funkcionalna valuta”).
• Matično poduzeće može poslovati u inozemstvu, na primjer preko podružnica, podružnica ili pridruženih društava. Funkcijska valuta poslovanja u inozemstvu može se razlikovati od funkcionalne valute matične kompanije i stoga računi mogu biti u različitim valutama. Budući da bi bilo nemoguće agregirati iznose izražene u različitim valutama, rezultati poslovanja u inozemstvu i financijski položaj preračunavaju se u jednu valutu, valutu u kojoj su prikazani konsolidirani financijski izvještaji grupe (“valuta prezentacije”).

Postupci ponovnog izračuna primjenjivi u svakoj od ovih situacija sažeti su u nastavku.

Prevođenje transakcija u stranoj valuti u funkcionalnu valutu subjekta

Transakcija u stranoj valuti preračunava se u funkcionalnu valutu po tečaju na dan transakcije. Imovina i obveze denominirane u stranoj valuti, koje predstavljaju gotovinu ili iznose u stranoj valuti za primanje ili plaćanje (tzv. gotovina ili stavke monetarne bilance), preračunavaju se na kraju izvještajnog razdoblja po tečaju na taj datum. Tečajne razlike koje tako nastaju na monetarnim stavkama priznaju se u računu dobiti i gubitka u odgovarajućem razdoblju. Nemonetarne stavke bilance koje ne podliježu revalorizaciji fer vrijednosti i denominirane u stranoj valuti mjere se primjenom tečaja funkcionalne valute na datum transakcije. Ako je došlo do revalorizacije stavke nemonetarne bilance na njezinu fer vrijednost, koristi se tečaj na dan kada je fer vrijednost utvrđena.

Prevođenje financijskih izvještaja iz funkcionalne valute u valutu prezentacije

Imovina i obveze preračunavaju se iz funkcionalne valute u valutu prezentacije po tečaju na datum izvještavanja na kraju izvještajnog razdoblja. Brojke u računu dobiti i gubitka preračunavaju se po tečaju na dan transakcije ili po prosječnom tečaju ako je blizu stvarnim tečajevima. Sve nastale tečajne razlike priznaju se u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

Financijski izvještaji stranog subjekta čija je funkcionalna valuta valuta hiperinflacijske ekonomije prvo se preračunavaju kako bi odražavali promjene u kupovnoj moći u skladu s MRS-om 29. Svi financijski izvještaji se zatim prevode u valutu prikaza grupe po tečaju na kraju. izvještajnog razdoblja.

Ugovori o osiguranju - MSFI 4

Ugovori o osiguranju su ugovori u kojima osiguravatelj preuzima značajan rizik osiguranja od druge strane (osiguranika) pristankom na plaćanje naknade potonjoj ako nastanak osiguranog slučaja negativno utječe na osiguranika. Rizik koji se prenosi ugovorom mora biti rizik osiguranja, odnosno svaki rizik osim financijskog.

Računovodstvo ugovora o osiguranju obrađeno je u MSFI 4, koji se primjenjuje na sva društva koja sklapaju ugovore o osiguranju, bez obzira na to ima li društvo pravni status osiguravajućeg društva. Ovaj se Standard ne primjenjuje na računovodstveno obračunavanje ugovora o osiguranju od strane osiguranika.

MSFI 4 je privremeni standard koji će ostati na snazi ​​do kraja druge faze IASB projekta o računovodstvu ugovora o osiguranju. Omogućuje subjektima da nastave primjenjivati ​​svoje računovodstvene politike za ugovore o osiguranju ako te police ispunjavaju određene minimalne kriterije. Jedan od tih kriterija je da iznos obveze priznat u smislu obveze iz osiguranja podliježe testiranju adekvatnosti iznosa obveze. Ovaj test uzima u obzir trenutne procjene svih ugovornih i povezanih novčanih tokova. Ako test adekvatnosti obveze pokazuje da je priznata obveza neadekvatna, tada se obveza koja nedostaje priznaje u računu dobiti i gubitka.

Izbor računovodstvene politike na temelju MRS-a 37 Rezerviranja, potencijalne obveze i potencijalna imovina prikladan je za osiguravatelja koji nije osiguravateljsko društvo i gdje općeprihvaćena računovodstvena načela zemlje (GAAP) ne sadrže posebne računovodstvene zahtjeve za ugovore o osiguranju (ili relevantnu zemlju). GAAP zahtjevi odnose se samo na osiguravajuća društva).

Budući da osiguravatelji mogu nastaviti koristiti GAAP računovodstvene politike svoje zemlje za procjenu vrijednosti, objave su od posebne važnosti za prezentaciju aktivnosti ugovaranja osiguranja. MSFI 4 pruža dva glavna principa za prezentiranje informacija.

Osiguravatelji su dužni otkriti:

• informacije koje identificiraju i objašnjavaju iznose priznate u njihovim financijskim izvještajima i koji proizlaze iz ugovora o osiguranju;
• informacije koje korisnicima njihovih financijskih informacija omogućuju razumijevanje prirode i opsega rizika koji proizlaze iz ugovora o osiguranju.

Ugovori o prihodima i građenju – MRS 18, MRS 11 i MRS 20

Prihodi se mjere po fer vrijednosti primljene naknade ili potraživanja. Ako priroda transakcije podrazumijeva da uključuje elemente koji se mogu zasebno identificirati, tada se prihod utvrđuje za svaki element transakcije, općenito na temelju fer vrijednosti. Vrijeme priznavanja prihoda za svaki element određuje se neovisno ako zadovoljava kriterije priznavanja o kojima se raspravlja u nastavku.

Primjerice, kod prodaje proizvoda s naknadnim uvjetom za njegovu uslugu, iznos dospjelog prihoda prema ugovoru mora se prije svega rasporediti između elementa prodaje robe i elementa pružanja uslužnih usluga. Nakon toga, prihod od prodaje proizvoda priznaje se kada su ispunjeni kriteriji za priznavanje prihoda od prodaje proizvoda, a prihod od pružanja usluga posebno se priznaje kada su ispunjeni kriteriji priznavanja prihoda za taj element.

Prihodi – MRS 18

Prihod od prodaje dobara priznaje se kada je subjekt na kupca prenio značajne rizike i nagrade robe i nije uključen u upravljanje imovinom (dobrom) u obimu koji bi inače uključivao vlasništvo i kontrolu, i kada je vrlo vjerojatan tijek ekonomskih koristi koje se očekuju od transakcije u tvrtku, te sposobnost pouzdanog mjerenja prihoda i troškova.

Kada se usluge pruže, prihod se priznaje ako se ishod transakcije može pouzdano izmjeriti. Da bi se to postiglo, faza dovršenosti ugovora na datum izvještavanja utvrđuje se korištenjem načela sličnih onima koji se koriste za ugovore o građenju. Vjeruje se da se rezultati transakcije mogu pouzdano izmjeriti ako: se iznos prihoda može pouzdano izmjeriti; postoji velika vjerojatnost da će poduzeće pritjecati ekonomske koristi; moguće je pouzdano odrediti stupanj dovršenosti u kojem se nalazi provedba ugovora; nastali troškovi i očekivani završetak transakcije mogu se pouzdano izmjeriti.

• tvrtka je odgovorna za nezadovoljavajuću izvedbu prodane robe, a takva odgovornost je izvan opsega standardnog jamstva;
• kupac ima pravo, pod određenim uvjetima navedenim u kupoprodajnom ugovoru, odbiti kupnju (vratiti robu), a tvrtka nema mogućnost procijeniti vjerojatnost takvog odbijanja;
• isporučena roba podliježe montaži, a usluge montaže su bitan dio ugovora.

Prihodi od kamata priznaju se prema metodi efektivne kamatne stope. Prihodi od honorara (plaćeni za korištenje nematerijalne imovine) priznaju se na obračunskoj osnovi u skladu s uvjetima ugovora tijekom trajanja ugovora. Dividende se priznaju u razdoblju u kojem je uspostavljeno pravo dioničara na njihovo primanje.

IFRIC 13 Programi vjernosti kupaca pojašnjava tretman poticaja koji se daju kupcima kada kupuju robu ili usluge, kao što su programi vjernosti avioprijevoznika koji često lete ili programi lojalnosti kupaca supermarketa. Fer vrijednost primljenih plaćanja ili potraživanja od prodaje raspoređuje se između nagradnih bodova i ostalih komponenti prodaje.

IFRIC 18 Računovodstvo imovine primljene od kupaca pojašnjava računovodstvo za stavke nekretnina, postrojenja i opreme koje je korisnik prenio na subjekt u zamjenu da se kupac poveže na njegovu mrežu ili omogući korisniku kontinuirani pristup isporučenoj robi i uslugama . IFRIC 18 je najprimjenjiviji na komunalne usluge, ali se može primijeniti i na druge transakcije, kao što je kada kupac prenosi vlasništvo nad predmetom nekretnina, postrojenja i opreme kao dio ugovora o vanjskom poduzeću.

Ugovori o građenju - MRS 11

Ugovor o građenju je ugovor sklopljen u svrhu izgradnje objekta ili kompleksa objekata, uključujući ugovore o pružanju usluga koje su izravno povezane s gradnjom objekta (na primjer, nadzor od strane inženjerske organizacije ili projektiranje od strane arhitektonskog zavod). To su obično ugovori s fiksnom cijenom ili trošak plus. Metoda postotka dovršenosti koristi se za određivanje iznosa prihoda i rashoda za ugovore o građenju. To znači da se prihodi, rashodi, a time i dobit, priznaju kada je posao prema ugovoru završen.

Kada nije moguće pouzdano izmjeriti ishod ugovora, prihod se priznaje samo u onoj mjeri u kojoj se očekuje da će nastali troškovi biti nadoknađeni; Troškovi ugovora priznaju se kao trošak u trenutku kada su nastali. Ako je velika vjerojatnost da će ukupni troškovi ugovora premašiti ukupne ugovorne prihode, očekivani gubitak se odmah iskazuje na trošak.

IFRIC 15 Ugovori o izgradnji nekretnina pojašnjava treba li se na specifične transakcije primjenjivati ​​MRS 18 Prihodi ili MRS 11 Ugovori o izgradnji.

Državne potpore - MRS 20

Državne potpore priznaju se u financijskim izvještajima kada postoji razumna sigurnost da će subjekt biti u mogućnosti u potpunosti ispuniti sve uvjete potpore i da će potpora biti primljena. Državne potpore za pokriće gubitaka priznaju se kao prihod i priznaju u računu dobiti i gubitka u istom razdoblju kao i povezani troškovi koje bi trebali nadoknaditi, ovisno o usklađenosti poduzeća s uvjetima državne potpore. Oni se ili međusobno umanjuju za iznos pripadajućih troškova, ili se odražavaju u zasebnom redu. Razdoblje priznavanja u dobiti ili gubitku ovisit će o ispunjavanju svih uvjeta i obveza potpore.

Državne potpore koje se odnose na imovinu priznaju se u bilanci ili smanjenjem knjigovodstvene vrijednosti potpore ili kao odgođeni prihod. Državna potpora će se odraziti u računu dobiti i gubitka ili kao smanjeni trošak amortizacije ili kao sustavni prihod (tijekom korisnog vijeka trajanja subvencionirane imovine).

Poslovni segmenti - MSFI 8

Smjernice po segmentima zahtijevaju od subjekata da objave informacije koje će korisnicima financijskih izvještaja omogućiti procjenu prirode i financijskih rezultata poslovanja i ekonomskih uvjeta sa stajališta menadžmenta.

Dok mnogi subjekti upravljaju svojim poslovanjem koristeći neku razinu „segmentiranih” podataka, zahtjevi za objavljivanjem se primjenjuju na (a) subjekte koji su kotirali ili kotirali vlasničke ili dužničke instrumente i (b) subjekte koji se registriraju ili dobivaju uvrštenje u kotaciju duga ili vlasničkih instrumenata na javnom tržištu. Ako subjekt koji ne ispunjava bilo koji od ovih kriterija odluči objaviti segmentirane informacije u svojim financijskim izvještajima, informacije se mogu klasificirati kao 'informacije o segmentima' samo ako ispunjavaju zahtjeve segmenta predstavljene u smjernicama. Ovi zahtjevi su navedeni u nastavku.

Definiranje poslovnih segmenata subjekta ključni je čimbenik u procjeni razine objavljivanja segmenta. Operativni segmenti su sastavnice poduzeća koje se utvrđuju na temelju analize informacija u internim izvješćima, koje redovito koristi čelnik poduzeća, donoseći operativne odluke o raspodjeli resursa i ocjeni uspješnosti.

Segmenti o kojima se izvješćuje su pojedinačni poslovni segmenti ili skupina poslovnih segmenata za koje se informacije o segmentima moraju prezentirati (objavljivati) zasebno. Kombiniranje jednog ili više poslovnih segmenata u jedan segment o kojem se izvješćuje dopušteno je (ali nije obavezno) pod određenim uvjetima. Glavni uvjet je da poslovni segmenti koji se razmatraju imaju slične ekonomske karakteristike (na primjer, profitabilnost, disperzija cijena, stope rasta prodaje itd.). Potrebna je značajna profesionalna prosudba kako bi se utvrdilo može li se više poslovnih segmenata kombinirati u jedan segment o kojem se izvješćuje.

Za sve objavljene segmente, subjekt je dužan izvijestiti o mjerenju dobiti ili gubitka u formatu koji pregledava glavni operativni direktor, te objaviti informacije o procjeni vrijednosti imovine i obveza, ako te mjere također redovito pregledava uprava. Ostale objave po segmentima uključuju prihode ostvarene od kupaca za svaku grupu identičnih proizvoda i usluga, prihod po geografskoj regiji i prema stupnju oslanjanja na glavne kupce. Subjekti su obvezni objaviti druge, detaljnije mjere aktivnosti i korištenja resursa po segmentima o kojima se izvješćuje, ako te mjere pregleda glavni donositelj poslovnih odluka subjekta. Usklađivanje zbroja objavljenih pokazatelja za sve segmente s podacima u glavnim oblicima financijskih izvještaja obvezno je za podatke o prihodima, dobiti i gubitku i drugim materijalno značajnim stavkama, čiju provjeru provodi vrhovno tijelo operativnog upravljanja.

Naknade zaposlenika - MRS 19

Tretman naknada zaposlenima, posebno mirovinskih obveza, složeno je pitanje. Često je obveza planova definiranih primanja značajna. Obveze su dugoročne prirode i teško ih je procijeniti pa je teško odrediti i trošak za godinu.

Naknade zaposlenika uključuju sve oblike plaćanja koje tvrtka obavlja ili obećava zaposleniku za njihov rad. Razlikuju se sljedeće vrste naknada zaposlenika: plaća (uključuje plaću, udio u dobiti, bonuse, kao i plaćeni izostanak s posla, na primjer, godišnji plaćeni odmor ili dodatni dopust za radni staž); otpremnina, koja je naknada za prestanak radnog odnosa ili tehnološki višak, te naknade nakon prestanka radnog odnosa (kao što su mirovine). Primanja zaposlenika temeljena na dionicama obrađena su u MSFI-ju 2 (Poglavlje 12).

Naknade nakon prestanka rada uključuju mirovine, životno osiguranje i zdravstvenu njegu nakon prestanka radnog odnosa. Mirovinski doprinosi kategorizirani su u mirovinske planove s definiranim doprinosima i mirovinske planove s definiranim primanjima.

Priznavanje i mjerenje iznosa kratkoročnih oblika naknada ne uzrokuje poteškoće, jer nije potrebna primjena aktuarskih pretpostavki, a obveze se ne diskontiraju. Međutim, za dugoročne oblike nagrađivanja, posebice obveze po prestanku radnog odnosa, mjerenje je teže.

Mirovinski planovi s definiranim doprinosima

Računovodstveni pristup planovima definiranih doprinosa prilično je jednostavan: trošak je iznos doprinosa koji poslodavac plaća za relevantno izvještajno razdoblje.

Penzioni planovi s definiranim primanjima

Računovodstvo planova definiranih primanja složeno je jer se aktuarske pretpostavke i metode vrednovanja koriste za određivanje sadašnje vrijednosti obveze i obračunavanje rashoda. Iznos rashoda priznat u razdoblju nije nužno jednak iznosu doprinosa u mirovinski fond uplaćenih tijekom tog razdoblja.

Obveza priznata u bilanci za plan s definiranim primanjima je sadašnja vrijednost mirovinske obveze umanjena za fer vrijednost imovine plana, prilagođena za nepriznate aktuarske dobitke i gubitke (vidi dolje za opis načela koridornog priznavanja).

Za izračunavanje obveze za planove definiranih primanja, model procjene primanja postavlja procjene (aktuarske pretpostavke) demografskih varijabli (kao što su fluktuacija zaposlenika i stope smrtnosti) i financijskih varijabli (kao što su buduća povećanja plaća i troškova zdravstvene zaštite). Procijenjena korist se tada diskontira na sadašnju vrijednost korištenjem metode projicirane kreditne jedinice. Ove izračune obično provode profesionalni aktuari.

U društvima koja financiraju mirovinske planove s definiranim primanjima, imovina plana se mjeri po fer vrijednosti, koja se, u nedostatku tržišnih cijena, izračunava metodom diskontiranog novčanog tijeka. Imovina plana je strogo ograničena i samo ona imovina koja zadovoljava definiciju imovine plana može se prebiti s obvezama definiranih primanja, tj. bilanca pokazuje neto manjak (obvezu) ili višak (imovina) plana.

Imovina plana i obveze po definiranim primanjima ponovno se mjere na svaki datum izvještavanja. Račun dobiti i gubitka odražava promjenu iznosa viška ili manjka, osim podataka o doprinosima u planu i uplatama po planu, kao i poslovnim spajanjima i revalorizaciji dobiti i gubitka. Ponovno mjerenje dobiti ili gubitka uključuje aktuarske dobitke i gubitke, dobitke od imovine plana (manje iznose uključene u neto kamatu na neto obvezu ili imovinu definiranih primanja) i svaku promjenu u utjecaju gornje granice imovine (osim iznosa u neto kamatama na neto obvezu ili imovinu definiranih primanja). Rezultati revalorizacije priznaju se u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

Iznos mirovinskog troška (prihoda) koji se priznaje u dobiti ili gubitku sastoji se od sljedećih komponenti (osim ako se zahtijevaju ili dopuštaju uključiti u trošak imovine):

• trošak usluga (sadašnja vrijednost plaće postojećih zaposlenika u tekućem razdoblju);
• neto trošak kamata (ukidanje diskonta na obvezu definiranih primanja i očekivani povrat na imovinu plana).

Trošak usluge uključuje “trošak tekućeg rada”, što je povećanje sadašnje vrijednosti obveze s definiranim primanjima kao rezultat usluga zaposlenika u tekućem razdoblju, “trošak prošlih usluga” (kako je definirano u nastavku i uključujući sve dobitke ili gubitke koji proizlaze iz sekvestracija ), kao i svaki dobitak ili gubitak namirenja.

Neto kamata na neto obvezu (imovinu) definiranih primanja definira se kao “promjena neto obveze (imovine) definiranih primanja tijekom razdoblja koja nastaje tijekom vremena” (MSFI 19, stavak 8). Neto trošak kamata može se promatrati kao zbroj očekivanih prihoda od kamata na imovinu plana, rashoda od kamata na obveze s definiranim primanjima (koji predstavlja poništenje diskonta na obveze plana) i kamata povezanih s utjecajem gornje granice imovine (MSFI 19, stavak 124).

Neto kamata na neto obvezu (imovinu) definiranih primanja izračunava se množenjem neto obveze (imovine) prema definiranim primanjima s diskontom stopom. U ovom slučaju, koristit će se vrijednosti koje su utvrđene na početku godišnjeg izvještajnog razdoblja, uzimajući u obzir sve promjene neto obveze (imovine) prema planu definiranih primanja koje su se dogodile tijekom razdoblja kao rezultat doprinosa i izvršena plaćanja (MSFI 19, paragraf 123).

Diskontna stopa primjenjiva na bilo koju financijsku godinu je odgovarajuća visokokvalitetna stopa korporativnih obveznica (ili stopa državnih obveznica, ovisno o tome). Može se smatrati da neto kamata na neto obvezu (imovinu) prema planu definiranih primanja uključuje očekivani prihod od kamata na imovinu plana.

Trošak minulog rada je promjena sadašnje vrijednosti obveze iz programa definiranih primanja za usluge zaposlenika pružene u prethodnim razdobljima koja je rezultat promjena plana (uvođenje, otkazivanje ili izmjena plana definiranih primanja) ili sekvestracije (značajno smanjenje broja uključenih zaposlenika). u planu). Kao opće pravilo, troškovi minulog rada trebaju se priznati kao trošak ako je plan izmijenjen ili kao rezultat sekvestracije. Dobici ili gubici od podmirenja priznaju se u računu dobiti i gubitka kada je podmirenje izvršeno.

IFRIC 14 MRS 19 Ograničenje sredstava definiranih primanja, minimalni zahtjevi za financiranje i njihov odnos pruža smjernice za procjenu iznosa koji se može priznati kao imovina kada imovina plana premašuje obvezu planom definiranih primanja, što rezultira neto viškom. Tumačenje također objašnjava kako na imovinu ili obvezu mogu utjecati zakonski ili ugovorni minimalni zahtjevi financiranja.

Plaćanje temeljeno na dionicama - MSFI 2

MSFI 2 primjenjuje se na sve ugovore o plaćanju temeljenim na dionicama. Ugovor o plaćanju na temelju dionica definira se kao „sporazum između tvrtke (ili drugog društva grupe, ili bilo kojeg dioničara bilo kojeg društva grupe) i druge strane (uključujući zaposlenika) koji drugoj strani daje pravo na primanje:

• novac ili druga imovina društva u iznosu koji se temelji na cijeni (ili vrijednosti) vlasničkih instrumenata (uključujući dionice ili dioničke opcije) društva ili drugog društva grupe, i
• vlasničkih instrumenata (uključujući dionice ili dioničke opcije) tvrtke ili drugog društva iz grupe.”

Isplate temeljene na dionicama najčešće se koriste u programima poticaja zaposlenika kao što su dioničke opcije. Osim toga, tvrtke na taj način mogu platiti i druge troškove (primjerice, stručne konzultante) i stjecanje imovine.

Načelo vrednovanja MSFI-ja 2 temelji se na fer vrijednosti instrumenata korištenih u transakciji. I vrednovanje i računovodstvo naknade mogu biti teški zbog potrebe za složenim modelima za izračun fer vrijednosti opcija te raznolikosti i složenosti planova plaćanja. Osim toga, standard zahtijeva otkrivanje velike količine informacija. Iznos neto prihoda tvrtke obično se smanjuje kao rezultat primjene standarda, posebno za tvrtke koje naširoko koriste isplate temeljene na dionicama kao dio svoje strategije naknada zaposlenicima.

Isplate s temelja dionica priznaju se kao trošak (imovina) tijekom razdoblja u kojem moraju biti ispunjeni svi uvjeti stjecanja prava prema ugovoru o isplati s temelja dionica (tzv. razdoblje stjecanja prava). Isplate temeljene na dionicama podmirene vlasničkim kapitalom mjere se po fer vrijednosti na dan kada je pravo na isplatu dodijeljeno radi obračuna primanja zaposlenika, a ako strane u transakciji nisu zaposlenici društva, po fer vrijednosti na datum kada je imovina primljene su priznate i usluge. Kada se fer vrijednost primljene robe ili usluga ne može pouzdano izmjeriti (na primjer, ako je uključeno plaćanje usluga zaposlenika ili ako postoje okolnosti koje sprječavaju točnu identifikaciju robe i usluga), subjekt evidentira imovinu i usluge po fer vrijednosti dodijeljenih vlasničkih instrumenata. Osim toga, uprava mora razmotriti jesu li primljena ili se očekuje primanje bilo koje neidentificirane robe i usluge, budući da se one također moraju mjeriti u skladu s MSFI-jem 2. Isplate temeljene na dionicama podmirene u vlasničkim instrumentima ne podliježu ponovnom mjerenju nakon koliko je pošteno vrijednost se utvrđuje na datum stjecanja prava.

Računovodstvo plaćanja na temelju dionica podmirenih u novcu tretira se drugačije: subjekt mora mjeriti ovu vrstu nagrade po fer vrijednosti nastale obveze.

Obveza se ponovno mjeri na njezinu sadašnju fer vrijednost na svaki datum bilance i datum podmirenja, s promjenama fer vrijednosti koje se priznaju u računu dobiti i gubitka.

Porez na dobit - MRS 12

MRS 12 bavi se samo pitanjima poreza na dobit, uključujući tekuće porezne troškove i odgođene poreze. Tekući rashod poreza na dobit za razdoblje utvrđuje se oporezivim prihodima i priznatim rashodima koji će biti iskazani u poreznoj prijavi za tekuću godinu. Društvo priznaje u bilanci dug po osnovu tekućih rashoda poreza na dobit za tekuće i prethodna razdoblja do iznosa neplaćenog iznosa. Tekuće preplaćeni porez društvo priznaje kao imovinu.

Tekuća porezna imovina i obveze određuju se iznosom za koji Uprava vjeruje da će biti plativa ili nadoknadiva od poreznih tijela prema važećim ili suštinski primjenjivim poreznim stopama i propisima. Porezi koji se plaćaju na temelju porezne osnovice rijetko se podudaraju s rashodom poreza na dobit na temelju računovodstvene dobiti prije oporezivanja. Nedosljednosti nastaju, na primjer, zbog činjenice da se kriteriji za priznavanje stavki prihoda i rashoda utvrđeni MSFI-jem razlikuju od pristupa poreznog zakonodavstva tim stavkama.

Računovodstvo odgođenog poreza osmišljeno je za rješavanje ovih nedosljednosti. Odgođeni porezi određuju se privremenim razlikama između porezne osnovice imovine ili obveze i njezine knjigovodstvene vrijednosti u financijskim izvještajima. Na primjer, ako je nekretnina pozitivno revalorizirana, a imovina nije prodana, nastaje privremena razlika (knjigovodstvena vrijednost imovine u financijskim izvještajima prelazi trošak stjecanja, koji je porezna osnovica za tu imovinu), što je osnovica za obračunavanje odgođene porezne obveze.

Odgođeni porez priznaje se u cijelosti na sve privremene razlike između porezne osnovice imovine i obveza i njihovih knjigovodstvenih iznosa u financijskim izvještajima, osim ako privremene razlike ne proizlaze iz:

• početno priznavanje goodwilla (samo za odgođene porezne obveze);
• početno priznavanje imovine (ili obveze) u transakciji koja nije poslovna kombinacija koja ne utječe ni na računovodstvenu ni oporezivu dobit;
• ulaganja u podružnice, podružnice, pridružena društva i zajedničke pothvate (pod određenim uvjetima).

Odgođena porezna imovina i obveze izračunavaju se po poreznim stopama za koje se očekuje da će se primjenjivati ​​na razdoblje kada se osnovna imovina realizuje ili obveza podmiri, na temelju poreznih stopa (i poreznih zakona) koje su bile na snazi ​​na datum izvještavanja ili su usvojeno u suštini do danas. Diskontiranje odgođene porezne imovine i obveza nije dopušteno.

Mjerenje odgođenih poreznih obveza i odgođene porezne imovine općenito bi trebalo odražavati porezne posljedice koje bi proizašle iz načina na koji subjekt očekuje povrat ili podmirenje knjigovodstvene vrijednosti te imovine i obveza na kraju izvještajnog razdoblja. Predviđena metoda povrata troška zemljišnih čestica s neograničenim vijekom trajanja je operacija prodaje. Za ostalu imovinu, način na koji subjekt očekuje povrat knjigovodstvene vrijednosti imovine (kroz korištenje, prodaju ili kombinaciju oboje) provjerava se na svaki datum izvještavanja. Ako odgođena porezna obveza ili odgođena porezna imovina proizlazi iz investicijske nekretnine koja se mjeri korištenjem modela fer vrijednosti u skladu s MRS-om 40, tada postoji oboriva pretpostavka da će se knjigovodstveni iznos ulaganja u nekretnine nadoknaditi prodajom.

Uprava priznaje odgođenu poreznu imovinu na odbitne privremene razlike samo u onoj mjeri u kojoj je velika vjerojatnost da će buduća oporeziva dobit biti dostupna za te privremene razlike. Isto se pravilo primjenjuje na odgođenu poreznu imovinu s obzirom na prijenos poreznih gubitaka.

Tekući i odgođeni porez na dobit priznaju se u dobiti ili gubitku razdoblja, osim ako porez nastaje stjecanjem poslovanja ili transakcije koja se drži izvan dobiti ili gubitka, u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti ili izravno u glavnici u tekućem ili drugom izvještajnom razdoblju. Porezna razgraničenja povezana, na primjer, s promjenama poreznih stopa ili poreznih zakona, izmjenama vjerojatnosti povrata odgođene porezne imovine ili promjenama u očekivanom načinu na koji se imovina vraća na teret dobiti ili gubitka osim ako se obračunavanje ne odnosi na prethodno razdoblje transakcije prikazane u kapitalnim računima.

Zarada po dionici - MRS 33

Zarada po dionici je metrika koju često koriste financijski analitičari, investitori i drugi za procjenu profitabilnosti tvrtke i cijene dionice. Zarada po dionici obično se izračunava na temelju običnih dionica društva. Dakle, dobit koja se može pripisati vlasnicima redovnih dionica utvrđuje se tako da se od neto dobiti oduzme dio koji se može pripisati vlasnicima vlasničkih instrumenata više (poželjne) razine.

Poduzeće kojima se javno trguje mora objaviti i osnovnu i razrijeđenu zaradu po dionici u svojim pojedinačnim financijskim izvještajima ili u svojim konsolidiranim financijskim izvještajima ako je matično društvo. Osim toga, subjekti koji podnose ili su u procesu podnošenja financijskih izvještaja komisiji za vrijednosne papire ili drugom regulatornom tijelu u svrhu izdavanja redovnih dionica (tj. ne u svrhu privatnog plasmana) također moraju biti u skladu sa zahtjevima MRS-a 33.

Osnovna zarada po dionici izračunava se dijeljenjem dobiti (gubitaka) za razdoblje koje se može pripisati dioničarima matičnog društva s ponderiranim prosječnim brojem redovnih dionica u obradi (prilagođenim za premiju distribucije dodatnih dionica među dioničarima i bonus komponentu u emisiji dionica po povlaštenim uvjetima).

Razrijeđena zarada po dionici izračunava se usklađivanjem zarade (gubitka) i ponderiranog prosječnog broja redovnih dionica za učinak razrjeđivanja konverzije potencijalnih redovnih dionica. Potencijalne redovne dionice su financijski instrumenti i druge ugovorne obveze koje mogu rezultirati izdavanjem redovnih dionica, kao što su zamjenjive obveznice i opcije (uključujući opcije zaposlenika).

Osnovna i razrijeđena zarada po dionici, kako za društvo u cjelini tako i zasebno za kontinuirano poslovanje, ujednačeno se objavljuje u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti (ili u računu dobiti i gubitka, ako društvo predstavlja takav izvještaj zasebno) za svaku kategoriju redovnih dionica. Zarada po dionici za obustavljeno poslovanje objavljuje se kao zaseban redak izravno na istim obrascima izvješćivanja ili u bilješkama.

Ravnoteža s bilješkama

Nematerijalna imovina - MRS 38

Nematerijalna imovina je prepoznatljiva nemonetarna imovina koja nema fizički oblik. Zahtjev prepoznatljivosti ispunjen je kada je nematerijalna imovina odvojiva (tj. kada se može prodati, prenijeti ili licencirati) ili kada je rezultat ugovornih ili drugih zakonskih prava.

Zasebno stečena nematerijalna imovina

Zasebno stečena nematerijalna imovina početno se priznaje po trošku nabave. Trošak je nabavna cijena imovine, uključujući uvozne carine i nepovratne poreze na kupnju, te sve izravne troškove koji nastaju da bi se sredstvo pripremilo za namjeravanu uporabu. Smatra se da nabavna cijena zasebno stečene nematerijalne imovine odražava tržišna očekivanja budućih ekonomskih koristi koje se mogu izvući iz imovine.

Vlastito stvorena nematerijalna imovina

Proces stvaranja nematerijalne imovine uključuje fazu istraživanja i fazu razvoja. Faza istraživanja ne rezultira priznavanjem nematerijalne imovine u financijskim izvještajima. Nematerijalna imovina u fazi razvoja priznaje se kada subjekt može istovremeno pokazati sljedeće:

• Tehnička izvedivost razvoja
• svoju namjeru da dovrši razvoj;
• mogućnost korištenja ili prodaje nematerijalne imovine;
• kako će nematerijalna imovina generirati vjerojatne buduće ekonomske koristi (na primjer, postoji li tržište za proizvode koje nematerijalna imovina proizvodi ili za samo nematerijalno sredstvo);
• dostupnost resursa za završetak razvoja;
• njegovu sposobnost pouzdane procjene troškova razvoja.

Troškovi nastali u fazi istraživanja ili razvoja ne mogu se nadoknaditi za uključivanje u trošak nematerijalne imovine kasnije kada projekt ispunjava uvjete za priznavanje nematerijalne imovine. U mnogim slučajevima, troškovi se ne mogu pripisati trošku bilo kojeg sredstva i knjiže se na trošak u trenutku kada su nastali. Početni troškovi i troškovi marketinga ne ispunjavaju uvjete za priznavanje imovine. Troškovi izrade robnih marki, baza podataka kupaca, naslova tiskanih publikacija i naslova u njima te sam goodwill također nisu predmet računovodstva kao nematerijalne imovine.

Nematerijalna imovina stečena poslovnim spajanjem

Ako je nematerijalna imovina stečena tijekom poslovnog spajanja, smatra se da ispunjava kriterije priznavanja, te će stoga nematerijalno imovina biti priznata pri početnom računovodstvu poslovnog spajanja, bez obzira na to je li prethodno bila priznata u financijskom izvještaju stečenog subjekta ili ne. izjave.

Vrednovanje nematerijalne imovine nakon početnog priznavanja

Nematerijalna imovina se amortizira, osim imovine s neograničenim vijekom trajanja. Amortizacija se naplaćuje sustavno tijekom korisnog vijeka trajanja imovine. Korisni vijek nematerijalne imovine je neograničen ako analiza svih relevantnih čimbenika pokazuje da ne postoji predvidljivo ograničenje razdoblja tijekom kojeg se očekuje da će imovina generirati neto novčani priljev za subjekt.

Nematerijalna imovina s ograničenim korisnim vijekom trajanja testira se na umanjenje samo kada postoji naznaka mogućeg umanjenja vrijednosti. Nematerijalna imovina s neograničenim korisnim vijekom trajanja i nematerijalna imovina koja još nije dostupna za korištenje testiraju se na umanjenje najmanje jednom godišnje i kad god postoje naznake mogućeg umanjenja vrijednosti.

Nekretnine, postrojenja i oprema - MRS 16

Stavka nekretnina, postrojenja i opreme priznaje se kao imovina kada se njezin trošak može pouzdano izmjeriti i kada je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi povezane s njim pritjecati u subjekt. Prilikom početnog priznavanja, nekretnine, postrojenja i oprema vrednuju se po trošku nabave. Trošak se sastoji od fer vrijednosti plaćene naknade za predmet koji se stječe (umanjen za sve trgovinske popuste i povrate) i svih izravnih troškova nastalih da se predmet dovede u upotrebljivo stanje (uključujući uvozne carine i nepovratne poreze na kupnju).

Izravni troškovi vezani uz nabavu nekretnine, postrojenja i opreme uključuju trošak pripreme gradilišta, isporuke, montaže i montaže, trošak tehničkog nadzora i pravne podrške transakcije, kao i procijenjeni trošak obvezne demontaže i raspolaganjem nekretninama, postrojenjima i opremom i rekultivacijom industrijskog mjesta (u istoj mjeri u kojoj se isprave troškovi za takve troškove). Nekretnine, postrojenja i oprema (sukcesivno unutar svake klase) mogu se iskazivati ​​po trošku nabave umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti (model troška) ili po revaloriziranim iznosima umanjenim za akumuliranu amortizaciju i gubitke od umanjenja vrijednosti (model troška). Trošak amortizacije nekretnina, postrojenja i opreme, koji je trošak predmeta umanjen za procjenu njegove spasonosne vrijednosti, sustavno se otpisuje tijekom njegova korisnog vijeka trajanja.

Naknadni troškovi povezani s predmetom nekretnina, postrojenja i opreme uključuju se u knjigovodstvenu vrijednost imovine ako zadovoljavaju opće kriterije priznavanja.

Stavka nekretnina, postrojenja i opreme može uključivati ​​komponente s različitim korisnim vijekom trajanja. Trošak amortizacije izračunava se na temelju korisnog vijeka trajanja svake komponente. Ako je jedna od komponenti zamijenjena, zamjenska komponenta uključuje se u knjigovodstvenu vrijednost imovine u onoj mjeri u kojoj zadovoljava kriterije priznavanja za sredstvo, a ujedno se djelomično otuđenje priznaje u knjigovodstvenoj vrijednosti zamijenjenih komponenti. .

Troškovi održavanja i remonta nekretnina, postrojenja i opreme koji se redovito provode tijekom korisnog vijeka trajanja nekretnine uključeni su u knjigovodstvenu vrijednost nekretnine, postrojenja i opreme (u mjeri u kojoj ispunjavaju uvjete za priznavanje) a između njih se amortizira.

ICFR je objavio IFRIC 18, Prijenos imovine od kupaca, koji pojašnjava kako se tretiraju dogovori s kupcima o prijenosu nekretnina, postrojenja i opreme na izvođača kao uvjet trajne usluge.

Troškovi posudbe

MRS 23 Troškovi posudbe zahtijeva od subjekata da kapitaliziraju troškove posudbe koji se mogu izravno pripisati stjecanju, izgradnji ili proizvodnji kvalificirane imovine koja podliježe kapitalizaciji.

Ulaganja u nekretnine - MRS 40

Za potrebe financijskog izvještavanja, određene nekretnine se klasificiraju kao ulaganja u nekretnine u skladu s MRS-om 40 Ulaganja u nekretnine jer se karakteristike takve nekretnine značajno razlikuju od onih nekretnina koje koristi vlasnik. Za korisnike financijskih izvještaja važna je trenutna vrijednost takve imovine i njezine promjene tijekom razdoblja.

Investicijska nekretnina je nekretnina (zemljište ili zgrada, ili dio zgrade, ili oboje) koja se drži radi zakupa i/ili povećanja kapitala. Sva ostala imovina obračunava se u skladu sa:

• MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema kao nekretnine, postrojenja i oprema ako se ta imovina koristi u proizvodnji dobara i usluga, ili
• MRS 2 Zalihe kao zalihe ako se imovina drži za prodaju tijekom redovnog poslovanja.

Prilikom početnog priznavanja, ulaganja u nekretnine se mjere po trošku nabave. Nakon početnog priznavanja ulaganja u nekretnine, uprava može odlučiti koristiti model fer vrijednosti ili model troška u svojoj računovodstvenoj politici. Odabrana računovodstvena politika dosljedno se primjenjuje na sve objekte ulaganja u nekretnine poduzeća.

Ako subjekt odabere računovodstvo po fer vrijednosti, investicijske nekretnine se mjere po fer vrijednosti tijekom izgradnje ili razvoja ako se ta vrijednost može pouzdano izmjeriti; inače ulaganja u nekretnine iskazuju se po trošku nabave.

Fer vrijednost je “cijena koja bi bila primljena za prodaju imovine ili plaćena za prijenos obveze u redovnoj transakciji između sudionika na tržištu na datum mjerenja”. Smjernice o mjerenju fer vrijednosti dane su u MSFI 13 Mjerenje fer vrijednosti.

Promjene fer vrijednosti priznaju se u računu dobiti i gubitka u razdoblju u kojem su nastale. Model troška ulaganja priznaje ulaganja u nekretnine po trošku nabave umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti (ako ih ima), što je u skladu s računovodstvenim pravilima za nekretnine, postrojenja i opremu. Fer vrijednost takve imovine je objavljena u bilješkama.

Umanjenje vrijednosti imovine - MRS 36

Gotovo sva imovina - kratkotrajna i dugotrajna - podliježe testiranju na moguće umanjenje vrijednosti. Svrha testiranja je provjeriti da njihova knjigovodstvena vrijednost nije precijenjena. Osnovno načelo priznavanja umanjenja vrijednosti je da knjigovodstvena vrijednost imovine ne može premašiti njezin nadoknadivi iznos.

Nadoknadivi iznos utvrđuje se kao fer vrijednost sredstva umanjena za troškove prodaje i vrijednost u uporabi, ovisno o tome što je veća. Fer vrijednost umanjena za troškove prodaje je cijena koja bi se dobila za prodaju imovine u transakciji između sudionika na tržištu na datum mjerenja, umanjena za troškove otuđenja. Smjernice o mjerenju fer vrijednosti dane su u MSFI 13 Mjerenje fer vrijednosti. Kako bi odredila vrijednost u upotrebi, uprava treba procijeniti buduće novčane tokove prije oporezivanja koji se očekuju korištenjem imovine i diskontirati ih korištenjem diskontne stope prije oporezivanja koja odražava trenutne tržišne procjene vremenske vrijednosti novca i rizike svojstvene imovina.

Sva imovina podliježe testiranju na moguće umanjenje vrijednosti ako postoje znakovi potonjeg. Određena imovina (goodwill, nematerijalna imovina s neograničenim korisnim vijekom trajanja i nematerijalna imovina koja još nije dostupna za korištenje) podliježe obveznom godišnjem testiranju umanjenja vrijednosti čak i ako nema naznaka umanjenja vrijednosti.

Prilikom razmatranja mogućnosti umanjenja vrijednosti imovine, eksterni pokazatelji mogućeg umanjenja vrijednosti (na primjer, značajne nepovoljne promjene u tehnologiji, ekonomskim uvjetima ili zakonodavstvu ili povećanje kamatnih stopa na financijskom tržištu) i interni pokazatelji (na primjer, znakovi zastarjelosti ili fizičke štete na imovini) se analiziraju.ili računovodstveni dokazi o prošlom ili očekivanom pogoršanju ekonomske uspješnosti imovine).

Nadoknadivi iznos mora se izračunati za pojedinačnu imovinu. Međutim, iznimno je rijetko da imovina generira novčane tokove neovisno o drugoj imovini, pa se u većini slučajeva testiranje umanjenja vrijednosti provodi na skupinama imovine koje se nazivaju jedinice koje generiraju novac. Jedinica koja stvara novac definira se kao najmanja skupina imovine koja se može identificirati koja generira novčane priljeve koji su u velikoj mjeri neovisni o novčanim tokovima generiranim drugom imovinom.

Knjigovodstveni iznos imovine uspoređuje se s nadoknadivim iznosom. Imovina ili jedinica koja stvara novac smatra se umanjenom kada je njezin knjigovodstveni iznos veći od nadoknadivog iznosa. Iznos takvog viška (iznos umanjenja vrijednosti) umanjuje trošak imovine ili se raspoređuje na imovinu jedinice koja stvara novac; gubitak od umanjenja vrijednosti priznaje se u računu dobiti i gubitka.

Goodwill priznat prilikom početnog obračuna poslovne kombinacije raspoređuje se na jedinice koje stvaraju novac ili grupe jedinica koje stvaraju novac za koje se očekuje da će imati koristi od kombinacije. Međutim, najveća skupina jedinica koje stvaraju novac za koje se goodwill može testirati na umanjenje je poslovni segment prije grupiranja u segmente o kojima se izvješćuje.

Najmovi - MRS 17

Ugovor o najmu daje jednoj strani (najmoprimcu) pravo korištenja imovine u ugovorenom razdoblju u zamjenu za plaćanje najma najmodavcu. Iznajmljivanje je važan izvor srednjoročnog i dugoročnog financiranja. Računovodstvo najma može imati značajan utjecaj na financijske izvještaje i najmoprimca i najmodavca.

Razlikuju se financijski i operativni najmovi, ovisno o rizicima i koristima koji se prenose na najmoprimca. U okviru financijskog najma, najmoprimac prenosi sve značajne rizike i nagrade povezane s vlasništvom nad imovinom u najmu. Najm koji se ne kvalificira kao financijski je operativni leasing. Klasifikacija najma utvrđuje se u trenutku kada je početno priznat. U slučaju najma zgrada, najam zemljišta i najam same zgrade tretiraju se zasebno u MSFI.

U financijskom najmu, najmoprimac priznaje unajmljenu nekretninu kao svoju imovinu i priznaje odgovarajuću obvezu za plaćanje plaćanja najma. Amortizacija se obračunava na imovinu unajmljenu.

Najmoprimac priznaje zakupljenu imovinu kao potraživanje. Potraživanja od kupaca priznaju se u iznosu koji je jednak neto ulaganju u najm, tj. iznosu minimalnih plaćanja najma za koje se očekuje da će biti primljeni, diskontirani internom stopom povrata najma, i nezajamčenoj preostaloj vrijednosti najma. predmet leasinga zbog najmodavca.

Pod operativnim najmom, najmoprimac ne priznaje imovinu (i obvezu) u svojoj bilanci, a plaćanja najma se općenito priznaju u računu dobiti i gubitka, ravnomjerno raspoređeni tijekom trajanja najma. Najmodavac nastavlja priznavati unajmljeno sredstvo i amortizirati ga. Primici od najma prihod su najmodavca i općenito se priznaju u računu dobiti i gubitka najmodavca na linearnoj osnovi tijekom trajanja najma. Povezane transakcije koje imaju pravni oblik najma obračunavaju se na temelju njihove ekonomske suštine.

Na primjer, transakcija prodaje i povratnog zakupa u kojoj prodavatelj nastavlja koristiti imovinu ne bi bila suštinski zakup ako "prodavatelj" zadrži značajne rizike i nagrade vlasništva nad imovinom, tj. suštinski ista prava kao prije operacije.

Bit takvih transakcija je osigurati financiranje prodavatelju-zakupniku pod jamstvom vlasništva nad imovinom.

S druge strane, neke transakcije koje nemaju pravni oblik najma su, u suštini, ako (kao što je navedeno u IFRIC 4) ispunjenje ugovornih obveza jedne strane uključuje korištenje određene imovine koju druga strana može fizički ili ekonomski kontrolirati .

Zalihe - MRS 2

Zalihe se početno priznaju po trošku ili neto prodajnoj vrijednosti koja je niža. Trošak zaliha uključuje uvozne carine, bespovratne poreze, transport, rukovanje i druge troškove koji se mogu izravno pripisati nabavi zaliha, umanjeni za sve trgovinske popuste i povrate. Neto prodajna vrijednost je procijenjena prodajna cijena u redovnom tijeku poslovanja umanjena za procijenjene troškove dovršetka i procijenjene troškove prodaje.

U skladu s MRS-om 2 Zalihe, trošak zaliha koje nisu zamjenjive, kao i one zalihe koje su raspoređene na određeni red, moraju se odrediti za svaku stavku takve zalihe. Vrijednost svih ostalih zaliha utvrđuje se pomoću FIFO formule "prvi ušao, prvi izašao" (FIFO) ili formule ponderiranog prosječnog troška. Korištenje LIFO formule "zadnji ušao, prvi izašao" (last-in, first-out, LIFO) nije dopušteno. Poduzeće mora koristiti istu formulu troškova za sve zalihe iste vrste i opsega. Korištenje drugačije formule troškova može biti opravdano u slučajevima kada su rezerve različite prirode ili ih tvrtka koristi u različitim područjima djelatnosti. Odabrana formula za obračun troškova dosljedno se primjenjuje iz razdoblja u razdoblje.

Rezerve, potencijalne obveze i potencijalna imovina - MRS 37

Obveza (za potrebe financijskog izvještavanja) je "sadašnja obveza subjekta koja proizlazi iz prošlih događaja, za čije se podmirenje očekuje da će rezultirati otuđenjem resursa koji sadrže ekonomske koristi od subjekta." Rezerviranja su uključena u koncept obveze i definirana su kao "obveze s neograničenim dospijećem ili obveze neograničenog iznosa".

Prepoznavanje i početno mjerenje

Rezerviranje treba biti priznato kada subjekt ima sadašnju obvezu prijenosa ekonomskih koristi koje proizlaze iz prošlog događaja i kada je velika vjerojatnost (više vjerojatno nego ne) da će doći do odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi radi podmirenja te obveze; istodobno se njegova vrijednost može pouzdano procijeniti.

Iznos priznat kao ispravak vrijednosti trebao bi predstavljati najbolju procjenu troškova potrebnih za podmirenje postojeće obveze na datum izvještavanja, u iznosu očekivanih iznosa gotovine potrebnih za podmirenje obveze, usklađenih (diskontiranih) za učinak vremena vrijednost novca.

Sadašnja obveza proizlazi iz nastanka takozvanog obvezujućeg događaja i može imati oblik pravne ili dobrovoljne obveze. Obvezujući događaj dovodi tvrtku u poziciju u kojoj nema izbora nego ispuniti obvezu uzrokovanu ovim događajem. Ako poduzeće može izbjeći buduće troškove kao rezultat svojih budućih radnji, to društvo nema postojećih obveza i nije potrebno rezerviranje. Također, subjekt ne može priznati ispravak vrijednosti samo na temelju svoje namjere da u nekom trenutku u budućnosti napravi troškove. Rezerviranja se također ne priznaju za očekivane buduće poslovne gubitke, osim ako su ti gubici povezani s teškim ugovorom.

Nije potrebno čekati da obveze subjekta poprime oblik "pravne" obveze kako bi se priznao ispravak vrijednosti. Tvrtka može imati dosadašnje prakse koje ukazuju drugim stranama da tvrtka preuzima određene odgovornosti i koje su već stvorile razumna očekivanja u tim stranama da će tvrtka poštovati svoje obveze (što znači da tvrtka ima dobrovoljni sporazum prema sebi i obvezu) .

Ako je subjekt obvezan prema ugovoru koji je za njega težak (neizbježni troškovi ispunjenja ugovornih obveza premašuju očekivane ekonomske koristi od ispunjenja ugovora), postojeća obveza prema takvom ugovoru priznaje se kao ispravak vrijednosti. Sve dok se ne kreira poseban ispravak vrijednosti, subjekt priznaje gubitke od umanjenja vrijednosti na bilo kojoj imovini povezanoj s teškim ugovorom.

Odredbe za restrukturiranje

Posebni zahtjevi predviđeni su za stvaranje procjenskih rezervi za troškove restrukturiranja. Ispravak vrijednosti se stvara samo ako: a) postoji detaljan službeno prihvaćen plan restrukturiranja koji utvrđuje glavne parametre restrukturiranja, i b) ako je poduzeće započelo s provedbom plana restrukturiranja ili je priopćilo njegove glavne odredbe svim pogođenim stranama njome stvorila razumna očekivanja da će se tvrtka restrukturirati. Plan restrukturiranja ne stvara postojeću obvezu na datum bilance ako je objavljen nakon tog datuma, čak i ako je do objave došlo prije odobrenja financijskih izvještaja. Društvo nema nikakvu obvezu prodaje dijela poslovanja sve dok se društvo ne obvezuje izvršiti takvu prodaju, odnosno dok se ne sklopi obvezujući ugovor o prodaji.

Ispravak vrijednosti uključuje samo izravne troškove koji su neizbježno povezani s restrukturiranjem. Troškovi vezani uz tekuće aktivnosti tvrtke ne podliježu rezervaciji. Dobici od očekivanog otuđenja imovine ne uzimaju se u obzir prilikom mjerenja ispravka vrijednosti za restrukturiranje.

Povrat novca

Ispravak vrijednosti i očekivani iznos prikazani su zasebno kao obveza i imovina. Međutim, imovina se priznaje samo ako se smatra gotovo sigurnim da će naknada biti primljena ako društvo ispuni svoju obvezu, a iznos priznate naknade ne bi trebao biti veći od iznosa ispravka vrijednosti. Iznos očekivanog povrata treba biti objavljen. Prikaz ove stavke kao smanjenja naplative obveze dopušten je samo u računu dobiti i gubitka.

Naknadna evaluacija

Uprava će na svaki izvještajni datum pregledati iznos ispravka vrijednosti na temelju svoje najbolje procjene, na datum izvještavanja, troškova potrebnih za podmirenje postojeće obveze na datum izvještavanja. Povećanje knjigovodstvene vrijednosti ispravka vrijednosti koje odražava protok vremena (kao rezultat primjene diskontne stope) priznaje se kao trošak kamata.

Potencijalne obveze

Potencijalne obveze su moguće obveze čije će postojanje biti potvrđeno samo pojavom ili nepostojanjem neizvjesnih budućih događaja izvan kontrole subjekta, ili postojeće obveze za koje se rezerviranje ne priznaje zbog: odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi, ili b) iznos obveze ne može se pouzdano izmjeriti.

Potencijalne obveze ne priznaju se u financijskim izvještajima. Potencijalne obveze objavljeni su u bilješkama uz financijske izvještaje (uključujući procjene njihovog potencijalnog utjecaja na financijske rezultate i naznake neizvjesnosti u pogledu iznosa ili vremena mogućeg odljeva sredstava), osim ako je mogućnost odljeva resursa vrlo mala .

Potencijalna imovina

Potencijalna imovina je moguća imovina koja će biti potvrđena samo pojavom ili nepostojanjem neizvjesnih budućih događaja izvan kontrole subjekta. Potencijalna imovina se ne priznaje u financijskim izvještajima.

Tamo gdje je primitak prihoda gotovo siguran, imovina nije nepredviđena imovina i njezino je priznavanje prikladno.

Informacije o potencijalnoj imovini objavljuju se u bilješkama uz financijske izvještaje (uključujući procjenu njihovog potencijalnog utjecaja na financijski učinak) ako je priljev ekonomskih koristi vjerojatan.

Događaji nakon završetka izvještajnog razdoblja - MRS 10

Tvrtke obično zahtijevaju vrijeme za pripremu svojih financijskih izvještaja, što je između datuma izvještavanja i datuma kada su financijski izvještaji odobreni za izdavanje. Ovo postavlja pitanje u kojoj mjeri događaji koji se događaju između datuma bilance i datuma odobrenja financijskih izvještaja (tj. događaji nakon završetka izvještajnog razdoblja) trebaju biti odraženi u financijskim izvještajima.

Događaji nakon završetka izvještajnog razdoblja su ili događaji prilagodbe ili događaji koji ne zahtijevaju prilagodbu. Takozvani događaji usklađivanja pružaju dodatne dokaze o uvjetima koji su postojali na datum izvještavanja, kao što je određivanje nakon kraja izvještajne godine iznosa naknade za imovinu prodanu prije kraja te godine. Događaji koji ne zahtijevaju prilagodbu odnose se na uvjete koji su nastali nakon datuma izvještavanja, kao što je najava plana za prestanak poslovanja nakon završetka izvještajne godine.

Knjigovodstvena vrijednost imovine i obveza na datum izvještavanja formira se uzimajući u obzir korektivne događaje. Osim toga, potrebno je izvršiti prilagodbu kada događaji nakon datuma bilance ukazuju da pretpostavka neograničenosti poslovanja nije primjenjiva. Bilješke uz financijske izvještaje trebaju otkriti informacije o značajnim događajima nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju prilagodbu, kao što je emisija dionica ili velika poslovna kupnja.

Dividende preporučene ili objavljene nakon datuma bilance, ali prije datuma odobrenja za izdavanje financijskih izvještaja, ne priznaju se kao obveza na datum bilance. Takve dividende moraju biti objavljene. Društvo objavljuje datum odobrenja financijskih izvještaja za izdavanje i osobe koje su odobrile njihovo izdavanje. Ako su nakon objave financijskih izvještaja vlasnici društva ili druge osobe ovlaštene za izmjene financijskih izvještaja, ta se činjenica mora objaviti u izvještajima.

Dionički kapital i rezerve

Vlasnički kapital, uz imovinu i obveze, jedan je od tri elementa financijskog položaja poduzeća. IASB-ov okvir za pripremu i prezentaciju financijskih izvještaja definira kapital kao preostali udjel u imovini subjekta nakon prebijanja svih njegovih obveza. Izraz "vlasnički kapital" često se koristi kao opća kategorija za vlasničke instrumente poduzeća i sve njegove rezerve. U financijskim izvještajima kapital se može nazvati na različite načine: kao temeljni kapital, kapital uložen od strane dioničara, temeljni kapital i rezerve, kapital dioničara, fondovi itd. Kategorija kapitala kombinira komponente s vrlo različitim karakteristikama. Definicija vlasničkih instrumenata za potrebe MSFI-ja i način na koji se oni obračunavaju je unutar opsega MRS-a 32 Financijski instrumenti: Prezentacija u financijskim izvještajima.

Vlasnički instrumenti (na primjer, redovne dionice koje se ne mogu otkupiti) općenito se priznaju po iznosu primljenih resursa, što je fer vrijednost primljene naknade, umanjena za transakcijske troškove. Nakon početnog priznavanja, vlasnički instrumenti se ne mjere ponovno.

Rezerve uključuju zadržanu dobit kao i rezerve fer vrijednosti, rezerve za zaštitu od zaštite, revalorizacijske rezerve nekretnina, postrojenja i opreme i devizne rezerve, kao i druge zakonske odredbe.

Otkupljene vlastite dionice od dioničara Vlastite dionice se odbijaju od ukupnog kapitala. Kupnja, prodaja, izdavanje ili otkup vlastitih vlasničkih instrumenata društva ne priznaje se u računu dobiti i gubitka.

Nekontrolirajući interes

Nekontrolirajući interes (prije definiran kao 'manjinski interes') prikazan je u konsolidiranim financijskim izvještajima kao zasebna komponenta kapitala, različita od kapitala i rezervi koje se pripisuju dioničarima matičnog društva.

Objavljivanje informacija

Nova verzija MRS-a 1 Prezentacija financijskih izvještaja zahtijeva različite objave u odnosu na kapital. To uključuje podatke o ukupnom iznosu izdanog temeljnog kapitala i rezervi, prikaz izvještaja o promjenama na kapitalu, informacije o politikama upravljanja kapitalom i podatke o dividendama.

Konsolidirani i zasebni financijski izvještaji

Konsolidirani i zasebni financijski izvještaji - MRS 27

Primjenjivo na tvrtke u zemljama EU. Za tvrtke koje posluju izvan EU, pogledajte Konsolidirana i zasebna financijska izvješća – MSFI 10.

MRS 27 Konsolidirani i zasebni financijski izvještaji zahtijeva pripremu konsolidiranih financijskih izvještaja za ekonomski odvojenu grupu društava (uz rijetke iznimke). Konsolidacija svih podružnica. Podružnica je svako društvo koje kontrolira drugo matično društvo. Kontrola je moć upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta kako bi se ostvarile koristi od njegovih aktivnosti. Kontrola se pretpostavlja kada ulagatelj izravno ili neizravno posjeduje više od polovice dionica (udjela) s pravom glasa subjekta u koji se ulaže, a ova je pretpostavka oboriva ako postoje jasni dokazi o suprotnom. Kontrola može postojati kada posjeduje manje od polovice dionica s pravom glasa (udjela) subjekta ulaganja ako matično društvo ima moć ostvarivanja kontrole, na primjer, kroz dominantan položaj u upravnom odboru.

Ovisno društvo uključeno je u konsolidirane financijske izvještaje od datuma njegovog stjecanja, odnosno od datuma kada kontrola nad neto imovinom i aktivnostima stečenog društva efektivno prelazi na stjecatelja. Konsolidirani financijski izvještaji sastavljeni su kao da su matično društvo i sva njegova društva kćeri jedno društvo. Transakcije između društava grupe (na primjer, prodaja robe iz jedne podružnice u drugu) eliminiraju se pri konsolidaciji.

Matično društvo koje ima jedno ili više podružnica prezentira konsolidirane financijske izvještaje osim ako su ispunjeni svi sljedeći uvjeti:

• sama je podružnica (osim ako se bilo koji dioničar protivi);
• njegovim dužničkim ili vlasničkim vrijednosnim papirima se ne trguje javno;
• društvo nije u postupku izdavanja vrijednosnih papira javnosti;
• matično društvo je samo po sebi podružnica i njegovo krajnje ili posredno matično društvo objavljuje konsolidirane financijske izvještaje u skladu s MSFI-jem.

Ne postoje iznimke za grupe u kojima je udio podružnica mali ili u slučajevima kada neke podružnice imaju drugačiju vrstu djelatnosti od drugih društava u grupi.

Počevši od datuma stjecanja, matično društvo uključuje u svoj konsolidirani izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti financijske rezultate podružnice i priznaje u konsolidiranoj bilanci njegovu imovinu i obveze, uključujući goodwill priznat prilikom početnog priznavanja poslovne kombinacije (vidi odjeljak 25. Poslovanje Kombinacije - MSFI (MSFI) 3").

U zasebnim financijskim izvještajima matičnog društva, ulaganja u podružnice, zajednički kontrolirana društva i pridružena društva moraju se voditi po trošku ili kao financijska imovina u skladu s MRS-om 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje.

Matično društvo priznaje dividende primljene od svoje podružnice kao prihod u svojim zasebnim financijskim izvještajima ako ima pravo na primanje dividende. Nije potrebno utvrditi jesu li dividende isplaćene iz dobiti podružnice prije stjecanja ili nakon stjecanja. Primanje dividendi od podružnice može biti pokazatelj da bi temeljno ulaganje moglo biti umanjeno ako iznos dividende premašuje ukupnu sveobuhvatnu dobit podružnice za razdoblje u kojem je dividenda objavljena.

Tvrtke posebne namjene

Subjekt posebne namjene (SPE) je tvrtka stvorena za obavljanje uskog, dobro definiranog zadatka. Takvo društvo može poslovati na unaprijed određen način na način da, nakon osnivanja, nijedna druga strana neće imati posebne ovlasti odlučivanja o njegovim aktivnostima.

Matično društvo objedinjuje društva posebne namjene ako sadržaj odnosa između matičnog društva i društva posebne namjene ukazuje da matično društvo kontrolira društvo posebne namjene. Kontrola može biti unaprijed određena načinom na koji vozilo posebne namjene djeluje u trenutku njegova osnivanja ili na drugi način predviđena. Kaže se da matična tvrtka kontrolira društvo posebne namjene ako snosi većinu rizika i prima većinu koristi povezanih s aktivnostima ili imovinom društva posebne namjene.

Konsolidirani financijski izvještaji - MSFI 10

Načela konsolidiranih financijskih izvještaja navedena su u MSFI 10 Konsolidirani financijski izvještaji. MSFI 10 definira jedinstven pristup konceptu kontrole i zamjenjuje načela kontrole i konsolidacije propisana u izvornoj verziji MRS-a 27 Konsolidirani i zasebni financijski izvještaji i SIC-a 12 Konsolidacija subjekata posebne namjene.

MSFI 10 postavlja zahtjeve kada se od subjekta zahtijeva sastavljanje konsolidiranih financijskih izvještaja, definira načela kontrole, objašnjava kako ih primijeniti i objašnjava računovodstvene zahtjeve i zahtjeve za sastavljanje konsolidiranih financijskih izvještaja [MSFI 10 stav .2]. Ključno načelo na kojem se temelji novi standard je da kontrola postoji i konsolidacija je potrebna samo ako ulagač ima moć nad subjektom u koji se ulaže, ako je izložen promjenama u prinosima od svog sudjelovanja u imovini i može koristiti svoju moć da utječe na vaš prihod.

Sukladno MRS-u (MRS) 27, kontrola je definirana kao moć upravljanja tvrtkom, u skladu sa SIC-om 12 – kao izloženost rizicima i sposobnost ostvarivanja prihoda. MSFI 10 spaja ova dva koncepta u novoj definiciji kontrole iu konceptu izloženosti riziku prihoda. Osnovno načelo konsolidacije ostaje nepromijenjeno i glasi da konsolidirani subjekt svoje financijske izvještaje prezentira kao da matično društvo i njegova društva kćeri čine jedno društvo.

MSFI 10 daje smjernice o sljedećim pitanjima pri određivanju tko kontrolira predmet ulaganja:

• procjena namjene i strukture poduzeća - predmeta ulaganja;
• priroda prava – jesu li stvarna prava ili prava zaštite
• utjecaj rizika prihoda;
• procjena glasačkih prava i potencijalnih biračkih prava;
• nastupa li ulagatelj kao jamac (nalogodavac) ili agent prilikom ostvarivanja svog prava kontrole;
• odnosi između ulagača i kako ti odnosi utječu na kontrolu; i
• postojanje prava i ovlasti samo u odnosu na određenu imovinu.

Neke tvrtke će biti više pogođene novim standardom od drugih. Za tvrtke s jednostavnom strukturom grupe, proces konsolidacije ne bi se trebao mijenjati. Međutim, promjene mogu utjecati na tvrtke sa složenom strukturom grupe ili strukturirana poduzeća. Novi standard najvjerojatnije će utjecati na sljedeće tvrtke:

• poduzeća s dominantnim ulagačem koji ne posjeduje većinu dionica s pravom glasa, a preostali glasovi su raspoređeni na veći broj drugih dioničara (stvarna kontrola);
• strukturirani entiteti, također poznati kao vozila posebne namjene;
• subjekti koji izdaju ili imaju značajan iznos potencijalnih prava glasa.

U složenim situacijama na analizu temeljenu na MSFI 10 utječu specifične činjenice i okolnosti. MSFI 10 ne sadrži nedvosmislene kriterije i, prilikom procjene kontrole, uzima u obzir mnoge čimbenike, kao što je postojanje ugovornih aranžmana i prava drugih strana. Novi standard mogao bi se primijeniti i prije roka, a uvjet za njegovu obveznu primjenu stupio je na snagu 1. siječnja 2013. (od 1. siječnja 2014. u zemljama EU).

MSFI 10 ne sadrži nikakve zahtjeve za objavljivanjem u financijskim izvještajima; takvi zahtjevi sadržani su u MSFI 12: ovaj standard značajno je povećao broj potrebnih objavljivanja. Subjekti koji pripremaju konsolidirane financijske izvještaje trebaju planirati i implementirati procese i kontrole potrebne u budućnosti za prikupljanje informacija. To može zahtijevati prethodno razmatranje pitanja koja postavlja MSFI 12, kao što je opseg potrebnog smanjenja.

U listopadu 2012. IASB je izmijenio MSFI 10 (na snazi ​​od 1. siječnja 2014.; nije odobren na datum ove objave) kako bi se riješio tretman investicijskih subjekata prema subjektima koje kontroliraju. Društva klasificirana kao investicijska društva prema primjenjivoj definiciji izuzeta su od obveze konsolidacije subjekata koje kontroliraju. Zauzvrat, te podružnice moraju obračunati po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka u skladu s MSFI 9

Poslovne kombinacije - MSFI 3

Poslovna kombinacija je transakcija ili događaj u kojem subjekt ("stjecatelj") stječe kontrolu nad jednim ili više poduzeća. MRS 27 definira kontrolu kao “ovlast upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta kako bi se ostvarile koristi od njegovih aktivnosti”. (Prema MSFI-ju 10, ulagatelj kontrolira subjekt u koji je uloženo ako je ulagatelj izložen takvim varijabilnim prinosima ili ima pravo na takve varijabilne prinose od svog sudjelovanja u subjektu u koji je uloženo i može iskoristiti svoju moć da utječe na njegove povrate.)

Pri određivanju koje je od poduzeća dobilo kontrolu treba uzeti u obzir niz čimbenika, kao što su udio vlasništva, kontrola nad upravnim odborom i izravni sporazumi između vlasnika o raspodjeli kontrolnih funkcija. Pretpostavlja se da kontrola postoji ako subjekt posjeduje više od 50% kapitala drugog subjekta.

Poslovne kombinacije mogu se strukturirati na različite načine. Za potrebe računovodstva prema MSFI-ju, fokus je na suštini transakcije, a ne na njenom pravnom obliku. Ako se između strana uključenih u transakciju provede veći broj transakcija, uzima se u obzir ukupni rezultat niza povezanih transakcija. Stoga se svaka transakcija, čiji su uvjeti ovisni o dovršenju druge transakcije, može smatrati povezanom. Određivanje treba li se transakcije tretirati kao povezane zahtijeva profesionalnu prosudbu.

Poslovne kombinacije osim transakcija pod zajedničkom kontrolom iskazuju se kao stjecanja. Općenito, računovodstvo akvizicije uključuje sljedeće korake:

• identifikacija kupca (tvrtke za nabavu);
• određivanje datuma stjecanja;
• priznavanje i mjerenje stečene prepoznatljive imovine i obveza, kao i nekontrolirajućih interesa;
• priznavanje i mjerenje naknade plaćene za stečeni posao;
• priznavanje i mjerenje goodwilla ili dobiti od kupnje

Prepoznatljiva imovina (uključujući prethodno nepriznatu nematerijalnu imovinu), obveze i potencijalne obveze stečenog poslovanja općenito se mjere po fer vrijednostima. Fer vrijednost utvrđuje se na temelju transakcija van dohvata ruke i ne uzima u obzir namjeru kupca da nastavi koristiti stečenu imovinu. U slučaju stjecanja manjeg od 100% kapitala društva, dodjeljuje se nekontrolirajući vlasnički udjel. Nekontrolirajući udjel je vlasnički udjel u podružnici koji nije u vlasništvu, izravno ili neizravno, od strane matičnog društva konsolidirane grupe. Stjecatelj ima izbor hoće li nekontrolirajući interes mjeriti po fer vrijednosti ili proporcionalno vrijednosti neto prepoznatljive imovine.

Ukupna naknada po transakciji uključuje gotovinu, novčane ekvivalente i fer vrijednost bilo koje druge prenesene naknade. Svi vlasnički financijski instrumenti izdani kao naknada mjere se po fer vrijednosti. Ako je bilo koje plaćanje odgođeno, ono se diskontira kako bi se odrazila njegova sadašnja vrijednost na datum stjecanja ako je učinak diskontiranja značajan. Naknada uključuje samo iznose plaćene prodavatelju u zamjenu za kontrolu nad poslovanjem. Plaćanja ne uključuju iznose plaćene za rješavanje već postojećih odnosa, plaćanja koja su ovisna o budućim uslugama zaposlenika i troškove nabave.

Isplata naknade može djelomično ovisiti o ishodu bilo kojeg budućeg događaja ili o budućoj uspješnosti stečenog posla (“nepredviđena naknada”). Potencijalna naknada također se mjeri po fer vrijednosti na datum stjecanja poslovanja. Tretman potencijalne naknade nakon početnog priznavanja na datum stjecanja poslovanja ovisi o njegovoj klasifikaciji prema MRS-u 32 Financijski instrumenti: Prezentacija kao obveza (u većini slučajeva će se mjeriti po fer vrijednosti na datum izvještavanja s promjenama fer vrijednosti prema račun dobiti ili gubitka) ili u kapitalu (nakon početnog priznavanja ne podliježe naknadnom ponovnom mjerenju).

Goodwill odražava buduće ekonomske koristi od one imovine koja se ne može pojedinačno identificirati i stoga zasebno priznati u bilanci. Ako se nekontrolirajući interes vodi po fer vrijednosti, knjigovodstveni iznos goodwilla uključuje taj dio nekontrolirajućeg interesa. Ako se nekontrolirajući interes obračunava proporcionalno vrijednosti prepoznatljive neto imovine, tada će knjigovodstveni iznos goodwilla odražavati samo udio matičnog društva.

Goodwill se priznaje kao imovina koja se testira na umanjenje barem jednom godišnje, ili češće ako postoje naznake umanjenja vrijednosti. U rijetkim slučajevima, kao što je kada se kolateral kupi po cijeni koja je povoljna za kupca, goodwill možda neće nastati, ali će se priznati dobitak.

Otuđenja podružnica, poduzeća i odabrane dugotrajne imovine - MSFI 5

MSFI 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i obustavljeno poslovanje primjenjuje se ako se odvija ili se planira prodaja, uključujući raspodjelu dugotrajne imovine dioničarima. Kriterij 'držani radi prodaje' u MSFI-u 5 primjenjuje se na dugotrajnu imovinu (ili grupe za otuđenje) koja će se prvenstveno povratiti prodajom, a ne kontinuiranom upotrebom u tekućoj aktivnosti. Ne odnosi se na imovinu koja je povučena iz upotrebe, u postupku likvidacije ili otuđenja. MSFI 5 definira skupinu za otuđenje kao skupinu imovine koja se namjerava otuđiti istovremeno, u jednoj transakciji, bilo prodajom ili na neki drugi način, i obveza koje su izravno povezane s tom imovinom koja će se prenijeti kao rezultat transakcije.

Dugotrajna imovina (ili grupa za otuđenje) klasificira se kao namijenjena prodaji ako je raspoloživa za neposrednu prodaju u svom trenutnom stanju i takva je prodaja vrlo vjerojatna. Prodaja je vrlo vjerojatna kada su ispunjeni sljedeći uvjeti: postoji dokaz o obvezi uprave da proda imovinu, postoji aktivan program za pronalaženje kupca i provedbu plana prodaje, postoji aktivna izloženost imovine koja se nudi za prodaju po razumnoj cijeni, očekuje se da će prodaja biti dovršena u roku od 12 mjeseci od datuma razvrstavanja, a radnje potrebne za dovršetak plana ukazuju na to da je malo vjerojatno da će plan pretrpjeti značajne promjene ili biti odložen.

Dugotrajna imovina (ili grupe za otuđenje) klasificirana kao namijenjena prodaji:

• mjerene po nižoj od njihove knjigovodstvene vrijednosti ili fer vrijednosti umanjene za troškove prodaje;
• nije amortiziran;
• imovina i obveze grupe za otuđenje iskazuju se zasebno u bilanci (nije dopušten prijeboj između imovine i obveza).

Prekinuto poslovanje komponenta je subjekta koja se može financijski i operativno odvojiti od ostatka poslovanja subjekta u financijskim izvještajima i:

• predstavlja zasebnu značajnu liniju poslovanja ili geografsko područje djelovanja,
• dio je jedinstvenog, koordiniranog plana za raspolaganje posebnom glavnom linijom poslovanja ili velikim geografskim područjem poslovanja, ili
• je podružnica stečena isključivo u svrhu preprodaje.

Djelatnost je klasificirana kao prekinuta od trenutka kada njezina imovina ispunjava kriterije za klasifikaciju kao namijenjena prodaji ili kada je djelatnost otuđena iz subjekta. Iako se podaci o bilanci ne prepravljaju ili ponovno mjere za obustavljeno poslovanje, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti mora se prepravljati za usporedno razdoblje.

Prekinuto poslovanje prikazano je zasebno u računu dobiti i gubitka iu izvještaju o novčanom toku. Dodatni zahtjevi za objavljivanjem za obustavljeno poslovanje navedeni su u bilješkama uz financijske izvještaje.

Datum otuđenja podružnice ili grupe za otuđenje je datum na koji se kontrola prenosi. Konsolidirani račun dobiti i gubitka uključuje rezultate poslovanja podružnice ili grupe za otuđenje za cijelo razdoblje do datuma otuđenja; dobici ili gubici od otuđenja izračunavaju se kao razlika između (a) zbroja knjigovodstvenih vrijednosti neto imovine i goodwilla koji se može pripisati podružnici ili grupi za otuđenje, te iznosa akumuliranih u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti (na primjer, tečajne razlike i ispravak vrijednosti za financijsku imovinu raspoloživu za prodaju) i (b) prihod od prodaje imovine.

Ulaganja u pridružena društva - MRS 28

MRS 28 Ulaganja u pridružena društva i zajedničke pothvate zahtijeva da se udjeli u takvim subjektima obračunavaju korištenjem metode udjela. Pridruženo društvo je subjekt u kojem investitor ima značajan utjecaj i nije niti podružnica investitora niti zajednički pothvat investitora. Značajan utjecaj je pravo sudjelovanja u odlukama o financijskoj i poslovnoj politici subjekta u koji se ulaže bez kontrole nad tim politikama.

Pretpostavlja se da ulagač ima značajan utjecaj ako posjeduje 20 posto ili više glasačkih prava subjekta ulaganja. Suprotno tome, ako ulagač posjeduje manje od 20 posto glasačkih prava subjekta u koji se ulaže, tada se pretpostavlja da ulagač nema značajan utjecaj. Ove se pretpostavke mogu opovrgnuti ako postoje čvrsti dokazi koji govore suprotno. Revidirani MRS 28 izdan je nakon objave MSFI 10 Konsolidiranih financijskih izvještaja, MSFI 11 Zajednički aranžmani i MSFI 12 Objavljivanja interesa u drugim subjektima i sadrži zahtjev za obračunavanje udjela u zajedničkim pothvatima korištenjem metode udjela. Zajednički pothvat je zajednički aranžman u kojem strane koje ostvaruju zajedničku kontrolu imaju prava na neto imovinu aranžmana. Ove izmjene i dopune primjenjuju se od 1. siječnja 2013. (za tvrtke u zemljama EU - od 1. siječnja 2014.).

Pridružena društva i zajednički pothvati obračunavaju se metodom udjela osim ako ne ispunjavaju uvjete za priznavanje kao imovina namijenjena prodaji u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja. Prema metodi udjela, ulaganje u pridruženo društvo početno se priznaje po trošku. Potom se njihova knjigovodstvena vrijednost povećava ili smanjuje za ulagačev udio u dobiti ili gubitku i druge promjene u neto imovini pridruženog društva u narednim razdobljima.

Ulaganja u pridružena društva ili zajedničke pothvate klasificiraju se kao dugotrajna imovina i prikazuju se kao jedna stavka u bilanci (uključujući goodwill nastao pri stjecanju).

Ulaganja u svaki pojedinačni pridruženi ili zajednički pothvat testiraju se kao pojedinačna imovina na moguće umanjenje u skladu s MRS-om 36 Umanjenje vrijednosti imovine kada postoje dokazi o umanjenju kako je opisano u MRS-u 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje.

Ako ulagačev udio u gubitku pridruženog društva ili zajedničkog pothvata premašuje knjigovodstvenu vrijednost njegovog ulaganja, knjigovodstveni iznos ulaganja u pridruženo društvo smanjuje se na nulu. Ulagatelj ne priznaje dodatne gubitke osim ako ulagatelj ima obvezu financiranja pridruženog društva ili zajedničkog pothvata ili mu je dano jamstvo za osiguranje za pridruženo društvo ili zajednički pothvat.

U zasebnim (nekonsolidiranim) financijskim izvještajima ulagača, ulaganja u pridružena društva ili zajedničke pothvate mogu se iskazivati ​​po trošku ili kao financijska imovina u skladu s MRS-om 39.

Zajednička ulaganja - MRS 31

Za subjekte izvan EU primjenjuje se MSFI 11 Zajednički aranžmani. Zajednički aranžman je ugovorni aranžman između dvije ili više strana u kojem su strateške financijske i poslovne odluke predmet jednoglasnog odobrenja strana koje imaju zajedničku kontrolu.

Tvrtka može sklopiti ugovor o zajedničkom pothvatu (uključen ili neinkorporiran) s drugom stranom iz više razloga. U svom najjednostavnijem obliku, zajednički pothvat ne rezultira stvaranjem zasebnog subjekta. Na primjer, "strateški savezi" u kojima tvrtke pristaju na suradnju u promicanju svojih proizvoda ili usluga također se mogu smatrati zajedničkim pothvatima. Za utvrđivanje postojanja strateškog poduzetništva potrebno je prije svega utvrditi postojanje ugovornog odnosa koji ima za cilj uspostavljanje kontrole između dvije ili više strana. Zajednička ulaganja dijele se u tri kategorije:

• zajednički kontrolirane operacije,
• zajednički kontrolirana imovina,
• zajednički kontrolirani subjekti.

Računovodstveni pristup zajedničkog pothvata ovisi o kategoriji kojoj pripada.

Zajednički kontrolirane operacije

Zajednički kontrolirana operacija uključuje korištenje imovine i drugih resursa sudionika umjesto osnivanja korporacije, partnerstva ili drugog subjekta. [MRS 31 paragraf 13].

Sudionik u zajednički kontroliranoj operaciji mora u svojim financijskim izvještajima priznati:

• imovinu koju kontrolira i preuzete obveze;
• troškove koje ima i udio prihoda koji prima od prodaje dobara ili usluga proizvedenih u sklopu zajedničkog pothvata.

Zajednički kontrolirana imovina

Neke vrste zajedničkih aranžmana uključuju zajedničku kontrolu njegovih sudionika nad jednom ili više imovine koja je priložena ili stečena za potrebe ovog zajedničkog aranžmana. Kao i kod zajednički kontroliranih operacija, ove vrste zajedničkih aranžmana ne uključuju osnivanje korporacije, partnerstva ili drugog subjekta. Svaki zajednički pothvat stječe kontrolu nad svojim dijelom budućih ekonomskih koristi kroz svoj udjel u zajednički kontroliranoj imovini. [MRS 31 st. 18 i 19].

Za svoj udjel u zajednički kontroliranoj imovini, sudionik u aranžmanu koji kontrolira imovinu dužan je u svojim financijskim izvještajima priznati:

• njegov udio u zajednički kontroliranoj imovini, klasificiran prema prirodi te imovine;
• sve obveze koje je on preuzeo;
• njegov udio u obvezama preuzetim zajedno s drugim sudionicima u zajedničkom pothvatu u odnosu na ovaj zajednički pothvat;
• svaki prihod od prodaje ili korištenja svog udjela u proizvodima zajedničkog pothvata, kao i njegov udio u troškovima koje je napravio zajednički pothvat;
• sve troškove koje je on imao u vezi sa svojim interesom u ovom zajedničkom pothvatu.

Zajednički kontrolirani subjekti

Zajednički pothvat je vrsta zajedničkog pothvata koji uključuje stvaranje zasebnog subjekta, kao što je korporacija ili partnerstvo. Sudionici prenose imovinu ili kapital na zajednički kontrolirani subjekt u zamjenu za udjel u njemu i obično imenuju članove uprave ili upravnog odbora za nadzor poslovanja. Razina prenesene imovine ili kapitala ili primljene kamate ne odražavaju uvijek kontrolu nad subjektom. Na primjer, ako dva člana ulože 40% i 60% početnog kapitala u svrhu osnivanja zajednički kontroliranog subjekta i dogovore se podijeliti dobit razmjerno svojim ulozima, zajednički pothvat će postojati pod uvjetom da su članovi ušli u ugovor o zajedničkoj kontroli gospodarskih aktivnosti subjekta.

Zajednički kontrolirani subjekti mogu se obračunati korištenjem metode proporcionalne konsolidacije ili metode udjela. U slučajevima kada sudionik prenosi nenovčanu imovinu na zajednički kontrolirani subjekt u zamjenu za udjel u njoj, primjenjuju se relevantne upute i smjernice.

Ostali sudionici zajedničkog pothvata

Neke strane u ugovornom aranžmanu možda neće biti među strankama koje provode zajedničku kontrolu. Takvi su sudionici ulagači koji svoje interese iskazuju u skladu sa smjernicama koje se primjenjuju na njihova ulaganja.

Zajednički aranžmani - MSFI 11

Zajednički aranžman je aranžman koji se temelji na sporazumu koji dvjema ili više stranaka daje pravo da zajednički kontroliraju aranžman. Zajednička kontrola postoji samo kada odluke o relevantnim aktivnostima zahtijevaju jednoglasno odobrenje strana koje provode zajedničku kontrolu.

Zajednički aranžmani mogu se klasificirati kao zajednički poslovi ili zajednički pothvati. Klasifikacija se temelji na načelima i ovisi o stupnju utjecaja strana na aktivnost. Ako stranke imaju prava samo na neto imovinu aktivnosti, tada je aktivnost zajednički pothvat.

Sudionici u zajedničkom poslovanju imaju prava na imovini i obveze za obveze. Zajedničke operacije se često ne odvijaju unutar strukture zasebnog entiteta. Ako je zajednički aranžman odvojen u poseban entitet, to može biti zajednička operacija ili zajednički pothvat. U takvim slučajevima potrebna je daljnja analiza pravnog oblika poduzeća, uvjeta sadržanih u ugovornim ugovorima, a ponekad i drugih čimbenika i okolnosti. To je stoga što u praksi druge činjenice i okolnosti mogu prevladati nad načelima utvrđenim organizacijskim i pravnim oblikom pojedinog poduzeća.

Sudionici u zajedničkom poslovanju priznaju svoju imovinu i obveze za obveze. Sudionici u zajedničkim pothvatima priznaju svoj interes u zajedničkom pothvatu metodom udjela.

Ostale stvari

Objavljivanja povezanih strana - MRS 24

Prema MRS-u 24, subjekti su obvezni objaviti informacije o transakcijama s povezanim stranama. Povezane strane tvrtke uključuju:

• matične tvrtke;
• podružnice;
• podružnice podružnica;
• suradnici i drugi članovi grupe;
• zajedničkih ulaganja i drugih članova grupe;
• osobe koje su dio ključnog upravljačkog osoblja poduzeća ili matičnog poduzeća (kao i njihovi bliski srodnici);
• osobe koje vrše kontrolu, zajedničku kontrolu ili značajan utjecaj na poduzeće (kao i njihovi bliski srodnici);
• poduzeća koja upravljaju planovima naknada nakon prestanka rada.

Glavni vjerovnik društva, koji ima utjecaj na društvo samo svojom djelatnošću, nije njegova povezana osoba. Uprava objavljuje naziv matičnog društva i krajnje kontrolne strane (koja može biti pojedinac) ako to nije matično društvo. Podaci o odnosu između matičnog društva i njegovih podružnica objavljuju se neovisno o tome jesu li među njima bilo transakcija ili ne.

Ako su se transakcije s povezanim stranama dogodile tijekom izvještajnog razdoblja, uprava objavljuje prirodu odnosa koji stranke čini povezanima, a informacije o transakcijama i iznosu namirenja transakcija, uključujući ugovorne obveze, potrebne za razumijevanje njihovog utjecaja na financijske izjave. Informacije se objavljuju u zbroju za homogene kategorije povezanih strana i za homogene vrste transakcija, osim ako je potrebno zasebno objavljivanje transakcije kako bi se razumio učinak transakcija povezanih stranaka na financijske izvještaje subjekta. Uprava objavljuje informacije da su transakcije s povezanom osobom provedene pod uvjetima koji su identični uvjetima transakcija između nepovezanih strana samo ako se takvi uvjeti mogu opravdati.

Subjekt je izuzet od zahtjeva za objavljivanjem transakcija s povezanim stranama i stanja povezanih stranaka ako je odnos između povezanih subjekata posljedica državne kontrole ili značajnog utjecaja na subjekt; ili postoji drugi subjekt koji je povezana strana jer ista državna tijela kontroliraju ili imaju značajan utjecaj na subjekt. Ako subjekt podnese zahtjev za izuzeće od takvih zahtjeva, mora otkriti naziv državne agencije i prirodu svog odnosa s subjektom. Također objavljuje podatke o prirodi i iznosu svake pojedinačne značajne transakcije, kao i kvalitativne ili kvantitativne pokazatelje razmjera drugih transakcija koje nisu pojedinačno značajne, već u zbiru.

Izvještaj o novčanim tokovima - MRS 7

Izvještaj o novčanom toku jedan je od glavnih oblika financijskog izvještavanja (uz izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, bilancu i izvještaj o promjenama na kapitalu). Odražava informacije o primitku i korištenju novca i novčanih ekvivalenata prema vrsti aktivnosti (poslovna, investicijska, financijska) u određenom vremenskom razdoblju. Izvješće omogućuje korisnicima da procijene sposobnost tvrtke da generira novčane tokove i sposobnost njihovog korištenja.

Poslovna djelatnost je djelatnost poduzeća, koja mu donosi glavni prihod, prihod. Aktivnosti ulaganja predstavljaju kupnju i prodaju dugotrajne imovine (uključujući poslovne kombinacije) i financijskih ulaganja koja nisu novčani ekvivalenti. Pod financijskim aktivnostima podrazumijevaju se poslovi koji dovode do promjene strukture vlastitih i pozajmljenih sredstava.

Uprava može prezentirati novčane tokove iz poslovnih aktivnosti izravno (predstavljajući bruto novčane tokove za homogene grupe primitaka) ili neizravno (predstavljajući usklađenje neto dobiti ili gubitka isključujući učinak neoperativnih aktivnosti, nenovčanih transakcija i promjena obrtnog kapitala ).

Za aktivnosti ulaganja i financiranja, novčani tokovi se prikazuju na bruto osnovi (tj. odvojeno za grupe iste vrste transakcija: bruto novčani primici i bruto gotovinska plaćanja), osim nekoliko posebno propisanih uvjeta. Novčani tokovi povezani s primanjem i isplatom dividendi i kamata objavljuju se zasebno i klasificiraju uzastopno od razdoblja do razdoblja kao poslovne, investicijske ili financijske aktivnosti, ovisno o prirodi isplate. Novčani tokovi poreza na dobit prikazani su zasebno kao dio poslovnih aktivnosti, osim ako se povezani novčani tijek može pripisati određenoj transakciji unutar aktivnosti financiranja ili ulaganja.

Ukupni novčani tijek iz poslovnih, investicijskih i financijskih aktivnosti predstavlja promjenu stanja novca i novčanih ekvivalenata za izvještajno razdoblje.

Zasebno, moraju se dostaviti informacije o značajnim negotovinskim transakcijama, kao što je, na primjer, izdavanje vlastitih dionica za stjecanje podružnice, stjecanje imovine putem trampe, pretvaranje duga u dionice ili stjecanje imovine putem financijskog najma. Nenovčane transakcije uključuju priznavanje ili ukidanje gubitaka od umanjenja vrijednosti; deprecijacija i amortizacija; dobici/gubici od promjena fer vrijednosti; obračunavanje rezervi iz dobiti ili gubitka.

Privremeno financijsko izvještavanje - MRS 34

U MSFI-ju ne postoji zahtjev za objavljivanje financijskih izvještaja za razdoblje. Međutim, u nizu zemalja objava financijskih izvještaja za razdoblje je obavezna ili se potiče, posebno za javna poduzeća. Pravila RDA ne zahtijevaju primjenu MRS-a 34 pri sastavljanju šestomjesečnih financijskih izvještaja. Tvrtke navedene na AIM-u mogu ili pripremati šestomjesečna financijska izvješća u skladu s MRS-om 34 ili objavljivati ​​minimalne objave u skladu s pravilom 18. AIM-a.

Kada se subjekt odluči objaviti financijska izvješća za razdoblje u skladu s MSFI-jem, primjenjuje se MRS 34 Financijsko izvješćivanje za razdoblje u razdoblju, koji utvrđuje minimalne zahtjeve za sadržaj financijskih izvještaja za razdoblje i načela za priznavanje i mjerenje poslovnih transakcija uključenih u financijske izvještaje za razdoblje. računi bilance.

Tvrtke mogu pripremiti kompletan skup financijskih izvještaja po MSFI-u (u skladu sa zahtjevima MRS-a 1 Prezentacija financijskih izvještaja) ili sažete financijske izvještaje. Izrada sažetih financijskih izvještaja je češći pristup. Sažeti financijski izvještaji uključuju sažeti izvještaj o financijskom položaju (bilancu), sažeti izvještaj ili izvještaje o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti (izvještaj o dobiti ili gubitku i izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti, ako se prezentiraju zasebno), a sažeti izvještaj o kretanju novca, sažeti izvještaj o promjenama kapitala i selektivne bilješke.

Općenito, društvo primjenjuje iste računovodstvene politike za priznavanje i mjerenje imovine, obveza, prihoda, rashoda, dobiti i gubitaka i za financijska izvješća za razdoblje i za financijske izvještaje za tekuću godinu.

Postoje posebni zahtjevi za procjenu određenih troškova koji se mogu izračunati samo na godišnjoj razini (primjerice, porezi, koji se utvrđuju na temelju procijenjene efektivne stope za cijelu godinu) i za korištenje procjena u financijskim izvještajima za razdoblje između razdoblja. Gubitak od umanjenja vrijednosti priznat u prethodnom međurazdoblju u odnosu na goodwill ili ulaganja u vlasničke instrumente ili financijsku imovinu iskazanu po trošku ne ukida se.

Kao obvezni minimum, financijski izvještaji za međudobna razdoblja otkrivaju informacije za sljedeća razdoblja (skraćeno ili potpuno):

• izvještaj o financijskom položaju (bilanca) - na kraju tekućeg međurazdoblja i usporedni podaci na kraju prethodne poslovne godine;
• izvještaj o dobiti ili gubitku i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti (ili, ako su prikazani zasebno, izvještaj o dobiti ili gubitku i izvještaj o ostaloj sveobuhvatnoj dobiti) - podaci za tekuće međurazdoblje i za tekuću financijsku godinu do datuma izvještavanja, s usporednim podacima za slična razdoblja (međuvremenu i godinu dana prije izvještajnog datuma);
• izvještaj o novčanom toku i izvještaj o promjenama kapitala - za tekuće financijsko razdoblje do datuma izvještavanja, s usporednim podacima za isto razdoblje prethodne financijske godine;
• bilješke.

MRS 34 utvrđuje neke kriterije za određivanje informacija koje je potrebno objaviti u financijskim izvještajima za razdoblje. Oni uključuju:

• značajnost u odnosu na financijska izvješća za razdoblje u cjelini;
• nestandardne i nepravilnosti;
• volatilnost iz prethodnih razdoblja koja ima značajan utjecaj na financijska izvješća za razdoblje;
• Relevantnost za razumijevanje procjena korištenih u financijskim izvještajima za razdoblje.

Osnovni cilj je pružiti korisnicima financijskih izvještaja za razdoblje između razdoblja potpune informacije važne za razumijevanje financijskog položaja i financijskih rezultata društva za međurazdoblje.

Ugovori o koncesiji za usluge - SIC 29 i IFRIC 12

Trenutačno ne postoji poseban MSFI za koncesije za javne usluge koje sklapaju javna tijela s privatnim sektorom. IFRIC 12 Dogovori o koncesijama za usluge tumači različite standarde koji postavljaju računovodstvene zahtjeve za ugovore o koncesiji za usluge; SIC 29 Objava: Ugovori o koncesiji usluga sadrže zahtjeve za otkrivanje podataka.

IFRIC 12 primjenjuje se na ugovore o koncesiji za javne usluge prema kojima javno tijelo (nositelj prava) kontrolira i/ili regulira usluge koje pruža privatna tvrtka (operater) koristeći infrastrukturu koju kontrolira nositelj prava.

Koncesijski ugovori obično određuju kome operator treba pružati usluge i po kojoj cijeni. Osim toga, nositelj prava mora kontrolirati preostalu vrijednost sve značajne infrastrukture.

Budući da infrastrukturu kontrolira nositelj prava, operater infrastrukturu ne evidentira kao nekretnine, postrojenja i opremu. Operater također ne priznaje potraživanja po financijskom najmu u svezi s prijenosom infrastrukturnih objekata koje je izgradio pod nadzor državnog tijela. Operater priznaje financijsku imovinu ako ima bezuvjetno ugovorno pravo na primanje gotovine, bez obzira na intenzitet korištenja infrastrukture. Operater odražava nematerijalno u slučaju (licenca) za naplatu naknada od korisnika javnih usluga.

I za priznavanje financijske imovine i za priznavanje nematerijalne imovine, operator priznaje prihode i rashode povezane s pružanjem usluga nositelju prava za izgradnju ili modernizaciju infrastrukturnih objekata u skladu s MRS-om 11. Operater priznaje prihod i troškovi povezani s pružanjem infrastrukturnih usluga za njih u skladu s MRS-om 18. Ugovorne obveze za održavanje infrastrukture (osim usluga nadogradnje) priznaju se u skladu s MRS-om 37.

Računovodstvo i izvještavanje za mirovinske planove - MRS 26

Financijski izvještaji mirovinskog plana pripremljeni u skladu s MSFI moraju biti u skladu sa zahtjevima MRS-a 26 Računovodstvo i izvješćivanje za mirovinske planove. Svi ostali standardi primjenjuju se na financijske izvještaje mirovinskih planova, u mjeri koja nije zamijenjena MRS-om 26.

U skladu s MRS-om 26, financijski izvještaji plana definiranih doprinosa moraju uključivati:

• izvješće o neto imovini mirovinskog plana koja se može koristiti za isplate;
• izvješće o promjenama neto imovine mirovinskog plana koja se može koristiti za isplate;
• opis mirovinskog plana i svih promjena plana tijekom razdoblja (uključujući njihov utjecaj na izvještajne brojke plana);
• opis politike financiranja mirovinskog plana.

U skladu s MRS-om 26, financijski izvještaji plana definiranih primanja moraju uključivati:

• izjavu koja prikazuje neto imovinu mirovinskog plana koja se može koristiti za isplate i aktuarsku sadašnju (diskontiranu) vrijednost dospjelih mirovina, kao i rezultirajući višak/manjak mirovinskog plana, ili upućivanje na te podatke u aktuarskom izvješće koje prati financijska izvješća;
• izvještaj o promjenama neto imovine koja se može koristiti za plaćanja;
• izvještaj o novčanom toku;
• glavne odredbe računovodstvene politike;
• opis plana i sve promjene plana tijekom razdoblja (uključujući njihov utjecaj na izvještajne brojke plana).

Osim toga, financijski izvještaji trebaju sadržavati objašnjenje odnosa između aktuarske sadašnje vrijednosti dospjelih mirovina i neto imovine mirovinskog plana koja se može koristiti za primanja, te opis politike financiranja mirovinskih obveza. Ulaganja koja čine imovinu bilo kojeg mirovinskog plana (i definiranih primanja i definiranih doprinosa) iskazuju se po fer vrijednosti.

Mjerenje fer vrijednosti - MSFI 13

MSFI 13 definira fer vrijednost kao “cijenu koja bi bila primljena za prodaju imovine ili plaćena za prijenos obveze u redovnoj transakciji između sudionika na tržištu na datum mjerenja” (MSFI 13, stavak 9). Ovdje je ključna točka da je fer vrijednost izlazna cijena sa stajališta tržišnih sudionika koji drže imovinu ili obvezu na datum mjerenja. Ovaj pristup se oslanja na perspektivu sudionika na tržištu, a ne na perspektivu samog subjekta, tako da na fer vrijednost ne utječe namjera subjekta u odnosu na imovinu, obvezu ili glavnicu mjerenu po fer vrijednosti.

Za mjerenje fer vrijednosti, uprava mora odrediti četiri stavke: specifičnu imovinu ili obvezu koja se mjeri (koja odgovara njegovoj obračunskoj jedinici); najučinkovitije korištenje nefinancijske imovine; glavno (ili najatraktivnije) tržište; metoda procjene.

Po našem mišljenju, mnogi zahtjevi postavljeni u MSFI-ju 13 uglavnom su u skladu s praksama vrednovanja koje su danas već na snazi. Stoga je malo vjerojatno da će MSFI 13 rezultirati mnogim značajnim promjenama.

Međutim, MSFI 13 uvodi neke promjene, i to:

• hijerarhiju fer vrijednosti za nefinancijsku imovinu i obveze, sličnu onoj trenutno propisanoj MSFI-jem 7 za financijske instrumente;
• zahtjevi za određivanje fer vrijednosti svih obveza, uključujući derivativne obveze, na temelju pretpostavke da će se obveza prenijeti na drugu stranu, a ne podmiriti ili na drugi način podmiriti;
• ukidanje obveze korištenja cijena ponude i potražnje za financijsku imovinu, odnosno financijske obveze koje se aktivno kotiraju na burzi; umjesto toga treba koristiti najreprezentativniju cijenu unutar raspona cijene ponude/traživanja;
• zahtjevi za objavljivanje dodatnih informacija vezanih uz fer vrijednost.

MSFI 13 bavi se pitanjem kako mjeriti fer vrijednost, ali ne navodi kada se fer vrijednost može ili treba primijeniti.